Даудың түрі: салықтық даулар
Салық төлеуші санаты: заңды тұлға
Салық түрі: ҚҚС қайтару, ТБЖ қолданумен байланысты бұзұшылар
ҚР Қаржы министрлігіне (бұдан әрі - уәкілетті орган) аумақтық мемлекеттік кірістер департаментінің (бұдан әрі - салық органы) бюджетке төленбеген, есептелмеген, қайтарылмаған салық сомасынан есепке жатқызуға жататын ҚҚС асып кету сомасына тексеру нәтижелері туралы хабарламасына қатысты «S» Компаниясынан шағым түсті.
Іс материалдарынан анықталғандай, салық органы 01.04.2024ж. кезеңге қайтаруға ұсынылған қосылған құн салығы (ҚҚС) сомаларының дұрыстығын растау мәселелері бойынша «S» Компаниясына тақырыптық салықтық тексеру жүргізді. 31.03.2025ж. жылға дейін, нәтижесінде 11 097,4 мың теңге сомасында бюджетке төленуге жатпайтын, есепке жатқызылатын, есептелген салық сомасынан асып кеткен, қайтаруға расталмаған ҚҚС сомасы туралы хабарлама шығарылды.
«S» Компаниясы салық органының қорытындысымен келіспей, апелляциялық шағым түсіріп, онда салық органының шешімін бұзуды сұрайды.
Салық кодексінің 152-бабына және №391 Ереженің 47-тармағына сәйкес қызмет алушының пайда алу тәуекелдері бойынша бұзушылықтарға байланысты ЭШФ және ИА үзінді көшірмесінің шектелуі бөлігінде бұзушылықтар бойынша 10 162,2 мың теңге сомасында ҚҚС асып кетуі қайтаруға расталмаған шағымдалған салық сомасын есептеу үшін негіз болып табылады ЭШФ-пен әртүрлі деңгейдегі жеткізушілерде.
ТБЖ қолдану нәтижелері бойынша анықталған бұзушылықтарға байланысты 10 162,2 мың теңге сомасында ҚҚС асып кетуін қайтаруға растамауға қатысты «S» Компаниясының шағымынан келіп шығатыны, актіде ҚҚС қайтаруға жатпайтын 10 162,2 мың теңге сомасындағы түрлі деңгейдегі өнім берушілерде бұзушылықтар анықталғаны, ал «Салық және бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдер туралы» Қазақстан Республикасының Кодексіне (Салық кодексі) сәйкес алтыншы деңгейдегі өнім берушілерде бұзушылықтар анықталғаны көрсетілген 25.12.2017ж. және сот практикасының біркелкілігі, тікелей жеткізушілерде анықталған бұзушылықтар бойынша сомалар қайтарылуға жатпайды. Қазақстан Республикасы Қаржы министрінің 19.03.2018ж. бұйрығымен бекітілген Қосылған құн салығының асып кеткен сомасын қайтару және қосылған құн салығының асып кеткен сомасының дұрыстығын растау мақсатында тәуекелдерді басқару жүйесін қолдану ережесінің 50-тармағына сәйкес №391 (бұдан әрі - №391 Ереже):«Тақырыптық тексеруді жүзеге асыратын мемлекеттік кіріс органы «Пирамида» есебін талдау нәтижелері бойынша осындай операциялар туралы қосымша ақпарат алу, операциялардың фактісі мен мазмұнын растау мақсатында осы Қағидалардың 47-тармағында көрсетілген операцияларда тәуекелдер белгілері бар өнім берушілерді анықтаған кезде үстеме тексерулер тағайындайды». Және тек қарсы тексерулердің нәтижелері бойынша, тікелей жеткізушілерде бұзушылықтар анықталған жағдайда, мұндай ҚҚС сомасы қайтаруға жатпайды. Осы норманы бұза отырып, тексеруші тұлға қарсы тексерулер тағайындаған жоқ, сондықтан 10 162,2 мың теңге мөлшерінде ҚҚС қайтаруды растамау туралы қорытынды негізсіз болып табылады.
«S» Компаниясының дәлелдерін тексеріп, салық органы ұсынған материалдарды зерттеп, уәкілетті орган мынадай қорытындыға келді.
Шағымды қарау барысында мыналар анықталды.
Салық кодексінің 152-бабына сәйкес қосылған құн салығының асып кеткен сомасының дұрыстығын растау бойынша тақырыптық тексерулер жүргізу ерекшеліктері көзделген.
Салық кодексінің 152-бабы 1-тармағына сәйкес қосылған құн салығының асып кеткен сомасының дұрыстығын растау бойынша тақырыптық тексеру:
- Салық кодексінің 432-бабының 1 және 2-тармақтарын қолдануына байланысты салықтық өтініш;
- қосылған құн салығы бойынша декларацияда көрсетілген қосылған құн салығының асып кеткен сомасын қайтару туралы талап.
Қаралатын жағдайда, «S» Компаниясы 1 2025 тоқсаны үшін ҚҚС бойынша декларацияда (н. 300.00) көрсетілген қосылған құн салығының асып кеткен сомасын қайтару туралы талап қойды. 01.10.2023ж. 31.03.2025ж. дейін 134 947,1 мың теңге сомасында.
Қайтаруға жатпайтын ҚҚС-ның асып кеткен сомасы 11 097,4 мың теңгені құрайды, оның ішінде ТБЖ қолдану нәтижесінде анықталған бұзушылықтардың болуына байланысты беймәлім жеткізушілер бойынша бұзушылықтарды жоюға жіберілген сұрау салулар бойынша - 935,2 мың теңге - 10 162,2 мың теңге.
Салық кодексінің 152-бабы 11-тармағына сәйкес салық төлеуші (салық агенті) ұсынған ҚҚС бойынша салық есептілігін және (немесе) ақпараттық жүйелердің мәліметтерін зерделеу және талдау негізінде салық органдары жүзеге асыратын бақылау нәтижелері «Пирамида» талдамалық есебі болып табылады.
Бұл ретте, Салық кодексінің 152-бабы 12-тармағының 2) тармақшасына сәйкес тексерілетін салық төлеушінің жеткізушілері бойынша тақырыптық тексеру аяқталған күні «Пирамида» есебін талдау нәтижелері бойынша бұзушылықтар анықталған сомалар шегінде ҚҚС асып кетуін қайтару жүргізілмейді.
Тәуекелдерді басқару жүйесін қолдана отырып, ҚҚС асып кеткен сомасын қайтару тәртібін Салық кодексінің 137-бабының 2-тармағына және 429-бабының 10-тармағына және «Мемлекеттік көрсетілетін қызметтер туралы» Қазақстан Республикасы Заңының 10-бабының 1) тармақшасына сәйкес әзірленген №391 ереже белгілейтінін атап өткен жөн.
№391 Ереженің 38-тармағына сәйкес тәуекелдерді басқару жүйесі салық төлеушілерді айқындау мақсатында тақырыптық тексерулер жүргізу кезінде АЖ пайдалана отырып ҚҚС асып кетуін растау мақсатында № 391 бұйрыққа 2-қосымшаға сәйкес тәуекел дәрежесінің критерийлері бойынша баллдарды берудің автоматтандырылған есебі негізінде тәуекел дәрежесін анықтайды «Пирамида» талдамалық есебі қалыптастырылатын және оңайлатылған тәртіппен қайтарылуға жататын ҚҚС асып кеткен сомасын айқындау кезінде тәуекел аймағындағы салық төлеушілер санатына жатқызылған салық төлеушілер санатына жатқызылады.
Бұл ретте, №391 Ереженің 39-тармағында салық төлеушінің өзінің заңсыз іс-әрекеттерінен пайда алу тәуекелін айқындау үшін салық пайдасын (салықтық үнемдеуді) алу және салық төлемдерін азайту мақсатында жариялауға жатпайтын құпия ақпарат болып табылатын өлшемдер, оның ішінде тәуекел дәрежесін (деңгейін) бағалау жүргізілген салық төлеушіге қолданылатыны белгіленген.
№391 ереженің 43-тармағында, егер тәуекел дәрежесінің критерийлерін пайдалана отырып бағалау нәтижелері бойынша баллдардың жиынтық қорытындысы Мемлекеттік кірістер комитеті белгілеген балл шегінен асып кетсе, осындай салық төлеушілер бойынша «Пирамида» есебі қалыптастырылмайды деп белгіленген.
Егер тәуекел дәрежесінің критерийлерін пайдалана отырып бағалау нәтижелері бойынша баллдардың жиынтық қорытындысы Мемлекеттік кірістер комитеті белгілеген балл шегінен аспаса, онда осындай салық төлеушілер бойынша «Пирамида» есебі қалыптастырылады.
№391 Ереженің 45-тармағына сәйкес «Пирамида» талдамалық есебі салық төлеуші ұсынған ҚҚС бойынша салық есептілігін және (немесе) АЖ мәліметтерін, сондай-ақ уәкілетті мемлекеттік органдардан, жергілікті атқарушы органдардан, уәкілетті тұлғалардан алынған мәліметтерді, сондай-ақ қызмет туралы басқа да құжаттарды және (немесе) мәліметтерді зерделеу және талдау негізінде көрсетілетін қызметті беруші жүзеге асыратын бақылау нәтижелері болып табылады салық төлеушінің.
«Пирамида» талдамалық есебі:
міндеттемелерін орындамау тәуекелін және
жеткізушілердің салықтарды төлеуден жалтару схемаларын қолдану тәуекелі.
Әрбір салық кезеңі үшін көрсетілетін қызметті алушы мен әртүрлі деңгейдегі өнім берушілер арасындағы өзара есеп айырысулардың жиынтық кестесі «Пирамида» есебін қалыптастыру нәтижесі болып табылады.
№ 391 Ереженің 52-тармағына сәйкес «Пирамида» есебінің нәтижелері бойынша тауарларды, жұмыстарды, көрсетілетін қызметтерді жеткізушілерде салық заңнамасын бұзушылықтар анықталған жағдайда, ҚҚС асып кеткен сомасының дұрыстығын растау талапта көрсетілген сомалар шегінде жүргізіледі (немесе) мынадай фактілерді ескере отырып, бірақ олармен шектелмей, салық заңнамасын бұзушылықтары анықталған тауарларды, жұмыстарды, көрсетілетін қызметтерді жеткізушілерге келетін ҚҚС асып кеткен сомаларына азайтылған салықтық өтініште, оның ішінде № 391 Қағидалардың 47-тармағында көзделген тәуекелдер анықталған өнім берушімен өзара есеп айырысулар бойынша ҚҚС сомаларын есепке жатқызу.
Салық кодексінің 152-бабы 10-тармағына сәйкес тақырыптық тексеру жүргізу барысында салық органы «Пирамида» талдамалық есебін талдау нәтижелері бойынша бұзушылықтар анықталған жағдайда жеткізушілердің атына Салық кодексінің 114-бабы 2-тармағының 10) тармақшасында көзделген хабарламаны жібереді.
Бұл ретте, егер тексерілетін салық төлеушінің тауарларды, жұмыстарды, көрсетілетін қызметтерді жеткізушісі басқа салық органында орналасқан жері бойынша тіркеу есебінде тұрса, тақырыптық тексеруді тағайындаған салық органы тиісті салық органына осындай жеткізушілердің талдамалық есепті талдау нәтижелері бойынша анықталған бұзушылықтарды жою бойынша Салық кодексіне сәйкес шаралар қабылдау туралы сұрау салу жібереді « Пирамида».
Қаралатын жағдайда, №391 Ереженің 46-тармағына сәйкес жеткізушінің салық есептілігі мәліметтерін және АЖ мәліметтерін салыстыру нәтижесінде анықталған алшақтықтар, сондай-ақ бюджетке ҚҚС есептеу және төлеу бойынша салық міндеттемелерін орындамауды көрсететін басқа да мәліметтер салық міндеттемелерін орындамау тәуекелі деп танылады.
№391 Ереженің 47-тармағына сәйкес жеткізушілердің салық төлеуден жалтару схемаларын қолдану тәуекелімен тауарларды іс жүзінде жеткізусіз, жұмыстарды орындамай, қызметтерді көрсетусіз ҚҚС сомаларын есепке алуға құқық алу мақсатында мәмілелер жасасуды көрсететін белгілердің болуы танылатынын атап өту қажет.
Мұндай белгілерге әртүрлі деңгейдегі жеткізушілердің болуы жатады:
Салық кодексінің 120-1-бабына сәйкес электрондық шот-фактуралардың ақпараттық жүйесінде электрондық шот-фактуралардың үзінді көшірмесі шектелген;
заңды күшіне енген сот шешімінің негізінде оларды тіркеу (қайта тіркеу) жарамсыз деп танылған;
Қазақстан Республикасы Қылмыстық кодексінің 216-бабы бойынша сотқа дейінгі тергеп-тексерудің бірыңғай тізілімінде тіркелу фактісі бар;
сот жарамсыз деп таныған мәмілелер.
Қарастырылып отырған жағдайда, салықтық тексеру актісінен келіп шығатыны, №391 ереженің 47-тармағында көрсетілген тәуекелді ескере отырып, келесі деңгейдегі жеткізушілерде ЭШФ АЖ-де ЭШФ үзіндісін шектеу бөлігінде келесі деңгейдегі жеткізушілерде бұзушылықтар анықталды, қайтаруға жатпайтын ҚҚС сомасы 10 162,2 мың теңгені құрайды, оның ішінде мына жеткізушілер бойынша:
- «S» Компаниясы «В» Компаниясынан 44 714,2 мың теңге сомасына ҚҚС есебіне жатқызылды, онда бұзушылық «I» Компаниясы, ЖЛ, «НК» ЖК-ның 6-деңгейдегі жеткізушілерінде анықталған, олар бойынша ЭШФ АЖ-ға ЭШФ үзінді көшірмесінің шектелуі бар, бұл ретте ең аз сома НФ Қайтаруға жатпайтын ҚҚС 3 305,2 мың теңгені құрайды.
- «S» Компаниясы «U» Компаниясынан 25 266,9 мың теңге сомасына ҚҚС есебіне жатқызылды, онда бұзушылық «А» Компаниясының, Д.Ю., «R» ЖШС 6-деңгейдегі жеткізушілерінде анықталған, олар бойынша ЭШФ АЖ-ға ЭШФ үзінді көшірмесінің шектелуі бар, бұл ретте, ең аз ҚҚС сомасы қайтарылмайтын сома 4 322,4 мың теңгені құрайды.
- «S» Компаниясы «R» Компаниясынан 2 534,5 мың теңге сомаға ҚҚС есебіне жатқызылды, мұндағы бұзушылық «С» Компаниясының, «В» Компаниясының 6-деңгейдегі өнім берушілерінде анықталған «L» Компаниясы, «Z» Компаниясы, «М» Компаниясы, «M» Компаниясы, «D» Компаниясы, «T» Компаниясы, «O» Компаниясы, ЖТ ЭШФ АЖ ЭШФ үзіндісін шектеу бар бұл ретте қайтаруға жатпайтын ҚҚС-ның ең аз сомасы 2 534,5 мың теңгені құрайды.
Сонымен қатар, шағымды қарау барысында «В» Компаниясының тікелей жеткізушісі бойынша ЖТ 6 деңгейіндегі жеткізушіде «U» Компаниясының тікелей жеткізушісі бойынша «А» Компаниясының 6-деңгейдегі жеткізушісінен салық тексеруі аяқталғанға дейін мемлекеттік кірістер органының шешімімен ЭШФ АЖ ЭШФ-ға ЭШФ үзінді көшірмесінің шектелуі алынып тасталды, олар бойынша ЖТ қайтаруға жатпайтын ҚҚС ең аз сомасы 1 124,3 мың теңгені, «А» Компаниясы бойынша 2 270,8 мың теңгені құрайды.
Осылайша, Мемлекеттік кірістер басқармасы ЖТ қатысты 18.04.2025ж. электрондық шот-фактуралардың ақпараттық жүйесіндегі шот-фактуралардың үзінділерін шектеу туралы шешім шығарды, бұл ретте осы Мемлекеттік кірістер басқармасының 04.07.2025ж. шешімімен ЭШФ үзіндісі бойынша көрсетілген шектеу алынып тасталды.
Мемлекеттік кірістер басқармасы «А» Компаниясына қатысты 22.08.2023ж. электрондық шот-фактуралардың ақпараттық жүйесіндегі шот-фактуралардың үзінділерін шектеу туралы шешім шығарды, бұл ретте осы Мемлекеттік кірістер басқармасының 06.09.2023ж. шешімімен ЭШФ үзіндісі бойынша көрсетілген шектеу алынды.
Демек, ЖТ, «А» Компаниясында салықтық тексеру аяқталған сәтте (02.09.2025ж.) шот-фактураларды жазып беру бойынша шектеу болған жоқ, тиісінше 3 395,1 мың теңге сомасында ҚҚС асып кетуі қайтарылуға жатады.
Осылайша, Салық кодексінің 152-бабы 1 және 12-тармақтарының және № 391 Ереженің нормаларын ескере отырып, тәуекелдерді басқару жүйесін қолдану нәтижесінде анықталған 3 395,1 мың теңге сомасындағы бұзушылықтардың болуына байланысты ҚҚС асып кетуін қайтаруға растамау салықтық тексеру нәтижелері бойынша негізсіз болып табылады.
«S» Компаниясы шағымда тексеру актісінде бұзушылықтарды жою үшін жіберілген сұрау салулар бойынша бюджеттен 935,2 мың теңге мөлшерінде ҚҚС сомасы қайтарылуға жатпайтыны анықталғанын көрсетеді. Бұл қорытынды негізсіз болып табылады. Біріншіден, тексеруші ҚҚС қайтару ережесінің 52-тармағына сілтеме жасайды, бірақ онда тоғыз тармақша бар, ал актіде жеткізушілерге қандай тармақша жүктелетіні көрсетілмеген. Екіншіден, актіде «орындауға» деген сұраулар көрсетілген, яғни жауаптар алынбаған. Жауап алмау бұзушылықтар анықталды дегенді білдірмейді, сондықтан қайтаруға ҚҚС-ты растамауға негіз жоқ. Үшіншіден, актіде сұрау салулардың нөмірлері көрсетілген, бірақ МКО-ға жіберілген күні көрсетілмеген. «S» Компаниясының пайымдауынша, тексеруші бұл сауалдарды тексеру аяқталмас бұрын жіберген, сондықтан МКО жауап жіберуге үлгермеген. Егер солай болса, онда тексерушінің мұндай әрекеттері «S» Компаниясы үшін қолайсыз акт шығару үшін негіз бола алмайды.
Салықтық тексеру актісінен келіп шығатыны, №391 Ереженің 52-тармағына сәйкес ЭШФ АЖ деректері мен ҚҚС бойынша салық есептілігі деректері арасында анықталған алшақтықтар бөлігінде тікелей жеткізушілер бойынша анықталған бұзушылықтарға байланысты 935,2 мың теңге сомасында ҚҚС асып кетуі қайтаруға расталмаған.
Шағымды қарау барысында мыналар анықталды.
Салық кодексінің 152-бабы 10-тармағына сәйкес тақырыптық тексеру жүргізу барысында салық органы «Пирамида» талдамалық есебін талдау нәтижелері бойынша бұзушылықтар анықталған жағдайда жеткізушілердің атына Салық кодексінің 114-бабы 2-тармағының 10) тармақшасында көзделген хабарламаны жібереді.
Бұл ретте, егер тексерілетін салық төлеушінің тауарларды, жұмыстарды, көрсетілетін қызметтерді жеткізушісі басқа салық органында орналасқан жері бойынша тіркеу есебінде тұрса, тақырыптық тексеруді тағайындаған салық органы тиісті салық органына осы Кодекске сәйкес тауарларды, жұмыстарды, көрсетілетін қызметтерді осындай жеткізушілердің «Пирамида».
Салық кодексінің 152-бабы 11-тармағына сәйкес қосылған құн салығы бойынша салық төлеуші (салық агенті) ұсынған салық есептілігін және (немесе) ақпараттық жүйелердің мәліметтерін зерделеу және талдау негізінде салық органдары жүзеге асыратын бақылау нәтижелері «Пирамида» талдамалық есебі болып табылады.
Бұл ретте «Пирамида» талдамалық есебі осы баптың 2-тармағында көзделген салық кезеңі үшін қалыптастырылады.
Өз кезегінде, Салық кодексінің 152-бабы 12-тармағының 2) тармақшасына сәйкес тексерілетін салық төлеушінің жеткізушілері бойынша «Пирамида» талдамалық есебін талдау нәтижелері бойынша бұзушылықтар анықталған салық тексеруі аяқталған күнге сомалар шегінде ҚҚС қайтару жүргізілмейді.
Қаралатын жағдайда, салықтық тексеру актісінен келіп шығатыны, «Пирамида» талдамалық есебінің нәтижелері бойынша 1 235,2 мың теңге сомасында алшақтықтар анықталды, онда ҚҚС ең аз сомасы 935,2 мың теңгені құрайды, оларда өткізілген тауарлар, жұмыстар, қызметтер бойынша Жазып берілген шот-фактуралар бойынша ҚҚС (н.300.00) және ҚҚС сомасы, оның ішінде:
«S» Компаниясы «G» компаниясынан 0,6 мың теңге сомасында және «U» Компаниясынан 934,6 мың теңге сомасында ҚҚС есебіне жатқызылды.
«G» Компаниясының, «U» Компаниясының жеткізушілері бойынша салықтық тексеру актісінен келіп шығатыны, олар бойынша алшақтықтар анықталған бұзушылықтарды жою үшін жеткізушілерді тіркеу орны бойынша МКБ-ға «Пирамида» талдамалық есебін қалыптастыру нәтижелері бойынша анықталған бұзушылықтарды жоюға сұрау салу жіберілген.
«G» Компаниясы бойынша 30.07.2025ж. МКБ-да, салық тексеруі аяқталған күні (02.09.2025ж) сұрау салу орындалуда, бұзушылық жойылған жоқ.
«U» Компаниясы бойынша 30.07.2025ж. МКБ-да, салық тексеруі аяқталған күні (02.09.2025ж) сұрау салу орындалуда, бұзушылық жойылған жоқ.
Баяндалғанның негізінде, тексеру нәтижелері бойынша жоғарыда көрсетілген жеткізушілер бойынша «Пирамида» талдамалық есебінің нәтижелері бойынша анықталған және тексеру жүргізу кезеңінде жойылмаған бұзушылықтарға байланысты 935,2 мың теңге сомасында ҚҚС асып кетуін қайтару расталған жоқ.
Осылайша, Салық кодексінің 152-бабы 12-тармағының және № 391 Ереженің нормаларын ескере отырып, ҚҚС бойынша Декларацияда көрсетілген өткізілген тауарлар, жұмыстар, қызметтер бойынша ҚҚС сомасының алшақтығы бөлігінде салық заңнамасын анықталған бұзушылықтарға байланысты 935,2 мың теңге сомасында ҚҚС асып кетуі қайтарылуға жатпайды (ф.300.00) жазып берілген шот-фактуралар бойынша ҚҚС сомасымен.
Салық кодексінің 182-бабының 1-тармағына сәйкес шағымды қарау аяқталғаннан кейін уәкілетті орган Апелляциялық комиссияның шешімін ескере отырып, дәлелді шешім шығарады.
Апелляциялық комиссия отырысының нәтижелері бойынша 3 395,1 мың теңге сомасында ҚҚС асып кетуін қайтаруға растамау бөлігінде шағым жасалған хабарламаның күшін жою, ал қалған бөлігін өзгеріссіз қалдыру туралы шешім қабылданды.