Вид спора: налоговые споры
Категория налогоплательщика: юридическое лицо
Вид налога: КПН у источника выплаты
Министерство финансов Республики Казахстан, получена апелляционная жалоба Компании на уведомление о результатах проверки Департамента государственных доходов (далее-налоговый орган) о начислении о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц, за исключением поступлений от организаций нефтяного сектора (КПН), сообщает.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена комплексная налоговая проверка Компании «D» по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет за период с 01.01.2017г. по 31.12.2019г., по результатам которой вынесено уведомление о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц, за исключением поступлений от организаций нефтяного сектора (КПН) в сумме 420 440,8 тыс.тенге, пени в сумме 66 305,5 тыс.тенге.
Компания «D», не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа.
Из жалобы следует, что Компанией «D» произведена выплата дивидендов платежным поручением №20 от 03.10.2018г. на сумму 7 692 985 долларов США, единственному учредителю - нерезиденту «K».
При этом, Компанией «D» соблюдены требования подпункта 4) пункта 9 статьи 645 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс) от 25.12.2017г. (далее - Налоговый кодекс), в том числе на день начисления дивидендов налогоплательщик владеет акциями или долями участия, по которым выплачиваются дивиденды, более трех лет.
Также, в жалобе отмечено, что Компания «K» зарегистрирована в качестве налогоплательщика для открытия счета в банке-резиденте Республики Казахстан, какую-либо предпринимательскую деятельность не осуществляло, отсутствуют заключенные договора в Республике Казахстан. Намерения осуществлять предпринимательскую деятельность и образовывать постоянное учреждение у Компании «K» не имелось.
В связи с чем, «K» необоснованно признана постоянным учреждением осуществляющей предпринимательскую деятельность на территории Республики Казахстан.
Также Компания в жалобе указывает, что при проверке необходимо было применить нормы Главы 72. «Порядок налогообложения доходов юридического лица-нерезидента, деятельность которого не приводит к образованию постоянного учреждения в Республике Казахстан» и положения Конвенции между Республикой Казахстан и Королевством Нидерландов об избежание двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал (далее – Конвенция), в части применения сниженной ставки КПН у источника выплаты.
Из акта налоговой проверки следует, что Компанией «D» не исчислен КПН у источника выплаты, по выплаченным дивидендам учредителю- нерезиденту «K», осуществляющего деятельность в Республике Казахстан через постоянное учреждение.
В ходе рассмотрения жалобы установлено следующее.
В соответствии с подпунктом 3) пункта 1 статьи 307 Налогового кодекса, к доходам, облагаемым КПН у источника выплаты относятся доходы, указанные в подпункте 10) пункта 1 статьи 644 Налогового кодекса, выплачиваемые структурному подразделению юридического лица или постоянному учреждению нерезидента.
Подпунктом 10 пункта 1 статьи 644 Налогового кодекса установлено, что доходами нерезидента из источников в Республике Казахстан признается доход в виде дивидендов, получаемый от юридического лица-резидента, а также от паевых инвестиционных фондов, созданных в соответствии с законами Республики Казахстан.
Согласно подпункту 4) пункта 9 статьи 645 Налогового кодекса налогообложению не подлежат дивиденды при одновременном выполнении следующих условий:
на день начисления дивидендов налогоплательщик владеет акциями или долями участия, по которым выплачиваются дивиденды, более трех лет;
юридическое лицо-резидент, выплачивающее дивиденды, не является недропользователем в течение периода, за который выплачиваются дивиденды;
имущество лиц (лица), являющихся (являющегося) недропользователями (недропользователем), в стоимости активов юридического лица-резидента, выплачивающего дивиденды, на день выплаты дивидендов составляет не более 50 процентов.
В рассматриваемом случае, как следует из акта налоговой проверки, Компанией произведена выплата дохода в виде дивидендов согласно платежному поручению №20 от 03.10.2018 на сумму 7 692 985 тенге долларов США, учредителю нерезиденту «KM» .
При этом, Компанией «D» не исчислен КПН у источника выплаты, по выплаченным дивидендам учредителю нерезиденту «KM», осуществляющего деятельность в Республике Казахстан через постоянное учреждение.
Следует отметить, что согласно статье 179 Налогового кодекса в жалобе должны быть указаны, в том числе обстоятельства, на которых лицо, подающее жалобу, основывает свои требования и доказательства, подтверждающие эти обстоятельства.
В качестве подтверждение своих доводов, Компанией «D» к жалобе приложены документы:
- Устав от 20.06.2003г. (изменения в устав 01.02.2017г., 13.08.2018г.);
- решение Компании «K», единственного акционера компании«С» о реорганизации путем преобразования в компанию «L» от 10.07.2013г.;
- изменения в устав компании «L» от 05.08.2014г.;
- решение «K», единственного участника компании «L» от 02.11.2016г.;
- договор о передачи доли участия в уставном капитале Компании от 31.01.2017г.;
- приказ Управления юстиции о регистрации прекращения деятельности компании «L» №609 р от 11.12.2017г.;
- решение единственного участника Компании «D» от 01.10.2018г. о выплате дивидендов;
- платежное поручение №20 от 03.10.2018г.
В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 5 Конвенции, термин «постоянное учреждение» означает постоянное место деятельности, через которое полностью или частично осуществляется предпринимательская деятельность предприятия.
Термин «постоянное учреждение» в частности включает: а) место управления, б) отделение, в) контору, г) фабрику, д) мастерскую, е) шахту, нефтяную или газовую скважину, карьер или любое другое место добычи природных ресурсов.
Вместе с тем, пунктом 5 статьи 5 Конвенции, предусмотрено что, несмотря на положения пунктов 1 и 2, если лицо - иное, чем агент с независимым статусом, к которому применяется пункт 6, действует от имени предприятия и имеет, и обычно использует в Договаривающемся Государстве полномочия заключать контракты от имени предприятия, то это предприятие рассматривается как имеющее постоянное учреждение в этом Государстве, в отношении любой деятельности, которую это лицо предпринимает для предприятия, если только деятельность такого лица не ограничивается той, которая упомянута в пункте 4, которая, если и осуществляется через постоянное место деятельности, не превращает это постоянное место деятельности в постоянное учреждение согласно положениям этого пункта.
Так, руководителем Компании «K» Е. предоставлено 27.10.2017г. налоговое заявление о постановке на регистрационный учет. В графе «Причина подачи заявления» указано «Регистрация в качестве налогоплательщика», в графе «Налоговое заявление представлено» указано «Юридическим лицом-нерезидентом, Республики Казахстан, осуществляющем деятельность через постоянное учреждение без открытия филиала, представительства или место эффективного управления которого находится в Республике Казахстан».
При этом, в графе «Налоговое заявление представлено» не отмечено «Нерезидентом Республики Казахстан, открывающем текущий счет в банке-резиденте Республики Казахстан».
Кроме того, согласно данных базы ИС СОНО установлено, что Компанией «K» представлены декларации по КПН (ф.100.00) за 2017-2019гг., также представлены декларации по индивидуальному подоходному налогу и социальному налогу (ф.200.00) за 4 квартал 2017г., за 1-4 кварталы 2018г., 1-4 кварталы 2019г. и 1-3 кварталы 2020г.
Таким образом, Компания «K» является юридическим лицом-нерезидентом, осуществляющая управленческую и общеадминистративную деятельность через постоянное учреждение.
В этой связи, применение Главы 72. «Порядок налогообложения доходов юридического лица-нерезидента, деятельность которого не приводит к образованию постоянного учреждения в Республике Казахстан», в том числе подпункта 4) пункта 9 статьи 645 Налогового кодекса, не правомерно, так как данная норма применима к порядку налогообложения доходов юридического лица-нерезидента, осуществляющего деятельность в Республике Казахстан без постоянного учреждения.
В соответствии с пунктом 1 статьи 10 Конвенции, дивиденды, выплачиваемые компанией, которая является резидентом Договаривающегося Государства резиденту другого Договаривающегося Государства, могут облагаться налогом в этом другом Государстве.
Согласно пункту 2 статьи 10 Конвенции такие дивиденды могут также облагаться налогом в Договаривающемся Государстве, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды, в соответствии с законодательством этого Государства, но если получатель является фактическим владельцем дивидендов, то взимаемый таким образом налог не будет превышать:
а) 5 процентов общей суммы дивидендов, если фактическим владельцем является компания, которая владеет прямо или косвенно не менее 10 процентами капитала компании, выплачивающей дивиденды;
б) 15 процентов общей суммы дивидендов во всех остальных случаях.
Пунктом 6 статьи 10 Конвенции установлено, что положения пунктов 1 и 2 не применяются, если фактический владелец дивидендов, являющийся резидентом Договаривающегося Государства осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды, через находящееся в нем постоянное учреждение или оказывает в этом другом Государстве независимые личные услуги с расположенной там постоянной базы и холдинг, в отношении которого выплачиваются дивиденды, фактически связан с таким постоянным учреждением или постоянной базой. В таком случае применяются положения статьи 7 или статьи 14, в зависимости от обстоятельств.
Согласно пункту 31 комментариев к статье 10 Модельной Конвенции ОЭСР, пункт просто обуславливает, что в Государстве источнике дивиденды облагаются налогом, как часть прибыли от находящегося в ней постоянного учреждения, принадлежащего фактическому владельцу, являющемуся резидентом другого государство, если они выплачиваются относительно долей, составляющих часть активов постоянного учреждения, или каким-либо другим образом фактически связаны с этим учреждением. В этом случае, пункт 4 освобождает Государство источник дивидендов от любых ограничений в рамках этой Статьи. Вышеупомянутые объяснения совпадают с объяснениями в Комментарии к Статье 7.
Чистый доход, распределяемый в виде дивидендов, возникает благодаря управленческим и стратегическим решениям руководства данного юридического лица. В случае если функция по принятию управленческих и стратегических решений относится к постоянному учреждению нерезидента, то доход от распределения дивидендов будет фактически связан с постоянным учреждением. В связи с чем, данные дивиденды относятся к постоянному учреждению и подлежат налогообложению в соответствии со статьей 7 Конвенции.
Компания «K» (получатель дивидендов) имеет на территории Республики Казахстан постоянное учреждение, деятельность которого связана с деятельностью Компании, о чем свидетельствуют принимаемые постоянным учреждением компании решения по внесению изменений и дополнений в Устав Компании и по выплате дивидендов.
В связи с чем, установлено, что постоянное учреждение «K» осуществляет управленческие и стратегические функции в Компании «D» которые привели к распределению чистого дохода Компании «D» в адрес учредителя - нерезидента.
Таким образом, так как доходы от распределения дивидендов относятся к постоянному учреждению нерезидента («K»), то Компания «D» не вправе применять положения международного договора, в части применения сниженной ставки КПН у источника выплаты и должно облагать данный доход КПН у источника выплаты в соответствии со статьей 7 Конвенции.
В соответствии с пунктом 1 статьи 7 Конвенции, прибыль предприятия Договаривающегося Государства облагается налогом только в этом Государстве, если только предприятие не осуществляет или не осуществляло предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве через расположенное в нем постоянное учреждение. Если предприятие осуществляет или осуществляло предпринимательскую деятельность как сказано выше, то прибыль предприятия может облагаться налогом в другом Государстве, но только в той части, которая относится к этому постоянному учреждению.
Согласно пункту 10 комментарий к статье 7 Модельной Конвенции ОЭСР, принцип, который в настоящее время является общепринятым в конвенциях об избежание двойного налогообложения, основан на представлении, что при налогообложении прибыли, получаемой иностранным предприятием в конкретной стране, налоговые органы этой страны должны рассмотреть отдельные источники прибыли, которые предприятие получает из своей страны, и должны применять к каждому тесту постоянного представительства при условии возможного применения других статей Конвенции. Это решение позволяет упростить и повысить эффективность налогового администрирования и соблюдения требований и более тесно связано с тем, как обычно ведется бизнес.
Согласно пункту 11 комментарий к статье 7 Модельной Конвенции ОЭСР, когда пункт 1 обуславливает, что Договаривающееся государство может облагать налогом прибыль предприятия другого Договаривающегося государства в той мере, в которой она относима к постоянному учреждению, размещенному в первом государстве, пункт 2 определяет значение термина «прибыль, относимая к постоянному учреждению». Другими словами, директива пункта 2 может привести к тому, что прибыль будет отнесена к постоянному учреждению, даже если предприятие в целом никогда не получало прибыли, и, наоборот, данная директива может привести к тому, что никакая прибыль не будет отнесена к постоянному учреждению, даже, если у предприятия была прибыль.
Подпунктом 10) пункта 1 статьи 644 Налогового кодекса предусмотрено, что доходами нерезидента из источников Республики Казахстан признаются доходы в виде дивидендов, получаемых от юридического лица-резидента, а также от паевых инвестиционных фондов, созданных в соответствии с законами Республики Казахстан.
В соответствии с пунктом 4 статьи 313 Налогового кодекса доходы нерезидентов из источников в Республике Казахстан, указанные в подпункте 10) пункта 1 статьи 644 Налогового кодекса, облагаются по ставкам, установленным статьей 646 Налогового кодекса.
Согласно подпункту 5) пункта 1 статьи 646 Налогового кодекса доходы нерезидента из источников в Республике Казахстан в виде дохода от прироста стоимости, дивидендов, вознаграждения, роялти подлежат налогообложению у источника выплаты по ставке 15 процентов.
Таким образом, учитывая, что Компания «K» является учредителем Компании «D» с 01.02.2017г., то есть на день начисления дивидендов «KM» владеет долями участия, по которым выплачиваются дивиденды, менее трех лет, в связи с чем, положения подпункта 4) пункта 9 статьи 645 Налогового кодекса в рассматриваемом случае не применимы, соответственно, доход в виде дивидендов подлежит обложению по ставке 15 процентов.
В связи с чем, начисление по результатам налоговой проверки КПН по доходам, выплаченным Компании «K» в сумме 420 440,8 тыс.тенге, является обоснованным.
По итогам заседания Апелляционной комиссии принято решение –оставить обжалуемое уведомление о результатах проверки без изменения, а жалобу без удовлетворения.