Вид спора: налоговые споры
Категория налогоплательщика: юридическое лицо
Вид налога: налог на добавленную стоимость
Министерством финансов Республики Казахстан (далее – уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «А» на уведомление о результатах проверки территориального департамента государственных доходов (далее - налоговый орган).
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена тематическая налоговая проверка Компании «А» по вопросу подтверждения достоверности сумм налога на добавленную стоимость (НДС), предъявленных к возврату за период с 01.05.2016г. по 30.06.2019г., по результатам которой вынесено уведомление о начислении НДС в сумме 17 550,4 тыс.тенге, неподтверждении к возврату превышения НДС, относимого в зачет, над суммой начисленного НДС на произведенные товары, выполненные работы и оказанные услуги на территории Республики Казахстан в сумме 2 347 000,0 тыс.тенге.
Компания «А», не согласившись с выводами налогового органа, обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа.
В жалобе указано, что в части расчета 60 баллов для отнесения Компанией «А» к категории налогоплательщиков, находящихся в зоне риска в акте указаны некорректные данные по трем критериям:
- отражение убытка на протяжении трех последовательных лет;
налогоплательщик длительное время (более четырех лет) не подвергался комплексной налоговой проверке;
- осуществление деятельности в сферах, в которых существует вероятность неисполнения и (или) неполного исполнения налогового обязательства (строительство, торговля), согласно регистрационным данным;
- осуществление сделок за последние 5 лет с налогоплательщиками, снятыми с учета по НДС.
Компания «А» считает, что общая сумма составляет 25 баллов (60-35) и указанное количество баллов не позволяет отнесение Компании «А» к категории налогоплательщиков, находящихся в зоне риска и орган государственных доходов не должен был формировать аналитический отчет «Пирамида» по поставщикам товаров, работ, услуг, в том числе и по сельхозпроизводителям.
Также, Компания «А» в жалобе приводит, что не согласно с расчетом наименьшей суммы НДС по налогоплательщикам, где выявлены нарушения у поставщиков Компании «Z», Компании «Q», Компании «ZS» и Компании «E».
Из акта следует, что в ходе проверки в соответствии с Приказом министра финансов РК от №117 от 02.02.2018г. «Об утверждении правил применения системы управления рисками в целях подтверждения достоверности сумм превышения НДС и критериев степени риска» (далее – Правила СУР) произведен расчет баллов по каждому из 15 критериев.
Согласно указанному расчету суммарный итог составил 60 балов и Компания «А» отнесена к зоне риска, в этой связи сформирован аналитический отчет «Пирамида» по поставщикам товаров, работ, услуг, при анализе которого выявлены нарушения на сумму НДС 3363295,3 тыс.тенге, неподтвержденные к возврату.
Также, по поставщикам Компании «А» сформирован аналитический отчет «Пирамида» в соответствии с Правилами СУР.
По сформированному аналитическому отчету «Пирамида» выявлены нарушения у поставщиков Компании «А» различного уровня на сумму 8 085 618,8 тыс.тенге, где наименьшая сумма НДС 3 363 295,3 тыс.тенге неподтверждена к возврату.
В ходе рассмотрения жалобы установлено следующее.
Порядок проведения тематических проверок на основании требования о возврате НДС по подтверждению достоверности сумм НДС, предъявленных к возврату, регламентирован статьей 152 Налогового кодекса и определен Правилами возврата превышения НДС, утвержденного приказом Министерства финансов РК от 19.03.2018г. №391 (далее Приказ №391).
Порядок применения СУР в целях подтверждения сумм превышения НДС, предъявленных к возврату, определен Правилами СУР.
Правила СУР разработаны в соответствии со статьей 136 Налогового кодекса и применяются при проведении тематических проверок по подтверждению достоверности сумм НДС, предъявленных к возврату на основании требования о возврате, указанного в декларации по НДС, и (или) налогового заявления о возврате превышения НДС.
В соответствии с пунктом 4 Правил СУР одновременно показатели деятельности налогоплательщика, представившего требование о возврате и (или) налоговое заявление, оцениваются с использованием критериев степени риска.
Согласно пункту 6 Правил СУР, в случае, если суммарный итог баллов по результатам оценки с использованием критериев составляет тридцать пять и более баллов, налогоплательщик относится к категории налогоплательщиков, находящихся в зоне риска.
Пунктом 9 Правила применения СУР предусмотрено, что в отношении налогоплательщиков, отнесенных к категории налогоплательщиков, находящихся в зоне риска, за проверяемый налоговый период формируется аналитический отчет «Пирамида по поставщикам» товаров, работ, услуг.
Кроме того, согласно пункту 14 Правил применения СУР сумма превышения НДС, подлежащая подтверждению, определяется в следующем порядке:
1) устанавливается наименьшая из сумм НДС, отнесенных в зачет поставщиками товаров, работ, услуг, начиная от каждого налогоплательщика, по которому установлены нарушения налогового законодательства, до налогоплательщика, представившего требование о возврате НДС и (или) налоговое заявление;
2) устанавливается наименьшая из следующих сумм в совокупности: суммы НДС, суммарно сложившейся из сумм НДС, определенных в соответствии с подпунктом 1) настоящего пункта; суммы НДС, отнесенной в зачет налогоплательщиком, представившим требование о возврате НДС или налоговое заявление, от непосредственного поставщика;
3) из суммы превышения НДС, указанной в требовании о возврате НДС или налоговом заявлении вычитаются суммы НДС, определенные в порядке, указанном в подпункте 2) настоящего пункта.
1.1. Относительно расчета баллов.
В рассматриваемом случае, в ходе проверки суммарный итог баллов по результатам оценки с использованием критериев составил 60 баллов:
Компанией «А» обжалуется начисление 35 баллов по четырем критериям:
- отражение убытка на протяжении трех последовательных лет;
налогоплательщик длительное время (более четырех лет) не подвергался комплексной налоговой проверке – 10 баллов;
- осуществление деятельности в сферах, в которых существует вероятность неисполнения и (или) неполного исполнения налогового обязательства (строительство, торговля), согласно регистрационным данным – 10 баллов;
- осуществление сделок за последние 5 лет с налогоплательщиками, снятыми с учета по НДС – 10 баллов.
При этом, согласно данным декларации по КПН (ф.100.00) за 2016 год Компанией «А» определен налогооблагаемых доход в сумме 241 586,9 тыс.тенге, за 2017 год убыток в сумме 143 760,5 тыс.тенге и за 2018г. убыток в сумме 3 579 531,2 тыс.тенге. то есть Компанией «А» получен убыток в течение двух последовательных лет, соответственно, начисление 10 баллов по критерию «Отражение Компанией «А» убытка на протяжении трех последовательных лет» неправомерно.
Также, Компания «А» зарегистрирована 13.04.2016г., комплексная проверка начата 16.09.2019г., следовательно, актом проверки неправомерно применен критерий «Длительное время (более четырех лет) не подвергался комплексной налоговой проверке» и начислено 5 баллов.
Относительно критерия «Осуществление деятельности налогоплательщика в сферах, в которых существует вероятность неисполнения и (или) неполного исполнения налогового обязательства (строительство, торговля), согласно регистрационным данным» установлено, что согласно регистрационным данным фактическая деятельность Компании «А» является «Оптовая торговля широким ассортиментом товаров без какой-либо конкретизации».
При этом в Правилах СУР указанный критерий прописан в следующей редакции «Осуществление деятельности в сферах, в которых существует вероятность неисполнения и (или) неполного исполнения налогового обязательства (строительство, торговля), согласно регистрационным данным»
Таким образом, в случае если налогоплательщик осуществляет деятельность в сфере строительства и торговли, то баллы засчитываются автоматически, вне зависимости от того исполнены налоговые обязательства или нет.
В этой связи, начисление 10 баллов по данному критерию соответствует пункту 4 Правил СУР.
Далее, относительно критерия «Осуществление сделок за последние 5 лет с налогоплательщиками, снятыми с учета по НДС» установлено, что поставщик Компания «Е», снята с учета по НДС в связи с отсутствием по месту нахождения 19.09.2019г., следовательно, начисление 10 балов по указанному критерию правомерно.
Исходя из изложенного установлено, что начисление 60 баллов не соответствует положениям Правил СУР в части 15 баллов (10+5) по критериям Отражение Компанией «А» убытка на протяжении трех последовательных лет» и «Длительное время (более четырех лет) не подвергался комплексной налоговой проверке».
Вместе с тем, суммарное значение начисленных балов составило 45 баллов, что превышает установленные 35 и, в этой связи, Компания «А» отнесена к категории налогоплательщиков, находящихся в зоне риска.
Таким образом, в отношении Компании «А» в ходе проверки сформирован аналитический отчет «Пирамида» по поставщикам товаров, работ, услуг.
Компания «А» не согласна с расчетом наименьшей суммы НДС по поставщикам первого уровня Компании «Z», Компании «Q», Компании «ZS» и Компании «E».
В ходе рассмотрения жалобы установлено, что в связи с выявленными аналитическим отчетом «Пирамида по поставщикам» нарушениями, в акте проверки произведен расчет наименьшей суммы НДС по непосредственным поставщикам Компании «А», в том числе и поставщикам, указанным в жалобе:
В том числе по поставщику третьего уровня Компании «С» на сумму расхождения НДС 1 537 102,9 тыс.тенге, который имел взаиморасчет на сумму НДС 3 002 836,9 тыс.тенге с поставщиком второго уровня Компании «P», которая имела взаиморасчет на сумму НДС 115 143,8 тыс.тенге с Компанией «Z», наименьшая сумма НДС составила НДС 115 143,8 тыс.тенге.
Также, с поставщиком второго уровня Компанией «К» выявлено расхождение на сумму НДС 19 482,5 тыс.тенге, которое имело взаиморасчет на сумму НДС 19 482,5 тыс.тенге с Компанией «Z», наименьшая сумма НДС составила 19 482,5 тыс.тенге.
Далее, по поставщику второго уровня Компанией «ZH» выявлено расхождение на сумму 27 380,1 тыс.тенге, которая имела взаиморасчет с Компанией «Z», наименьшая сумма НДС составила 27 380,1 тыс.тенге.
Таким образом, поскольку сумма выявленного наименьшего нарушения по взаиморасчетам с поставщиком Компанией «Z» составила, 162 006,4 тыс.тенге (115 143,8+19 482,5+27 380,1), таким образом не подлежит возврату сумма в размере 162 006,4 тыс.тенге, а не 191 348,5 тыс.тенге, как указано в акте проверки, расхождение составило 29 342,1 тыс.тенге.
Так, как следует из акта проверки по поставщикам третьего уровня сумма наименьшего расхождения составила 37 116,4 тыс.тенге:
- Компания «Т» на сумму НДС 8 736, 6 тыс.тенге (реализовавшему товар Компании «N»), Компании «К» на сумму НДС 1 712,2 тыс.тенге, Компании «F» на сумму НДС 9 098,5 тыс.тенге, Компании «ТR» на сумму НДС 1 861,4 тыс.тенге и Компании «М» на сумму НДС 15 707,7 тыс.тенге реализовавших Компании «А», являющейся поставщиком Компании «Q».
По поставщикам четвертого уровня сумма наименьшего расхождения составила 28 379,8 тыс.тенге:
- Компания «К» на сумму НДС 1 712,2 тыс.тенге, Компания «Т» на сумму НДС 1 861,4 тыс.тенге, Компания «F» на сумму НДС 9 098,5 тыс.тенге, Компания «М» на сумму НДС 15 707,7 тыс.тенге, реализовавших товар Компании «А», являющейся поставщиком третьего уровня, которая реализовала товар Компании «AD», являющейся поставщиком второго уровня Компании «Q».
Также, по поставщикам четвертого уровня сумма наименьшего расхождения составила 28 379,8 тыс.тенге:
- Компания «К» на сумму НДС 1 712,2 тыс.тенге, Компания «F» на сумму НДС 9 098,5 тыс.тенге, Компания «Т» на сумму НДС 1 861,4 тыс.тенге, Компания «М» на сумму НДС 15 707,7 тыс.тенге реализовавших товар поставщику второго уровня Компании «ZZ», являющейся поставщиком второго уровня Компании «Q».
Таким образом, в ходе проверки правомерно рассчитана наименьшая сумма НДС 93 876,1 тыс.тенге (37 116,4+28 379,8+28 379,8) в соответствии с пунктом 14 Правил применения СУР по наименьшей из сумм НДС, начиная от каждого налогоплательщика, по которому установлены нарушения налогового законодательства, до налогоплательщика, представившего требование о возврате НДС и (или) налоговое заявление.
Также, при рассмотрении в ходе рассмотрения жалобы расчета наименьшей суммы НДС по поставщикам Компании «А», установлено, что в соответствии с пунктом 14 Правил применения СУР в акте проверки правомерно рассчитана наименьшая сумма НДС:
- Компании «ZS» при выявленных нарушениях в сумме НДС 555 429,9 тыс.тенге наименьшая сумма НДС составила 415 709,6 тыс.тенге;
- Компании «Е» при выявленных нарушениях в сумме 1 939 064,7 тыс.тенге наименьшая сумма НДС составила 565 306,2 тыс.тенге.
Следует добавить, что выявленная актом проверки сумма нарушений в размере 3 363 295,3 тыс.тенге, в результате применения СУР подлежит уменьшению на 29 342,1 тыс.тенге.
Следует указать, что проверка произведена на основании требования о возврате превышения НДС, указанное в декларации по НДС (форма 300.00) Компании «А» а за 2 квартал 2019г. за период с 01.05.2016г. по 30.06.2019г. на сумму НДС 2 347 000,0 тыс.тенге.
При этом, актом проверки установлена сумма НДС, не подлежащая возврату в связи с наличием нарушений, выявленных в результате применения СУР в размере 3 363 295,3 тыс.тенге, что превышает сумму 2 347 000,0 тыс.тенге, указанную Компанией «А» в Требовании.
Таким образом, в соответствии с положениями пункта 14 Правил применения СУР, по выявленным аналитическим отчетом «Пирамида по поставщикам» (установлены расхождения между данными налоговой отчетности поставщиков и Компании «А» (ф.300.07 и ф.300.08)) нарушениям налогового законодательства, наименьшая из сумм НДС, отнесенных в зачет, начиная от каждого налогоплательщика-поставщика до Компании «А», подтверждена актом проверки на сумму НДС в размере 3 333 953,2 тыс.тенге.
В этой связи, в соответствии положениями пункта 5 статьи 152 Налогового кодекса отказ в возврате НДС в сумме 2 347 000,0 тыс.тенге по результатам проверки является обоснованным.
Компания «А» считает, что факт вывоза товара подтверждается грузовыми таможенными декларациями (далее – ГТД) №50622/091216/0000296,№50622/110717/0000109,№50622/170317/0000052,№50622/211016/0000202,№50622/221217/0000233,№50622/231116/0000257,№50622/270217/0000033,№50624/281218/0315352, в которых имеются отметки фактического вывоза товара на сумму 17 550,4 тыс.тенге.
Из акта проверки следует, что в соответствии с пунктом 5 статьи 152 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» №120-VI от 25.12.2017г. (Налоговый кодекс) согласно данным ответов территориальных департаментов государственных доходов, в связи с неполным подтверждением факта вывоза товаров сумма НДС 17 550,4 тыс.тенге в соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 404 Налогового кодекса подлежит начислению.
В ходе рассмотрения жалобы установлено следующее.
Согласно пункту 5 статьи 152 Налогового кодекса, в случае экспорта товаров при определении суммы НДС, подлежащей возврату, учитываются сведения таможенного органа, подтверждающие факт вывоза товаров с таможенной территории Евразийского экономического союза, в таможенной процедуре экспорта.
В случае экспорта товаров с территории Республики Казахстан на территорию государства – члена Евразийского экономического союза при определении сумм НДС, подлежащей возврату в соответствии с Налоговым кодексом, учитываются сведения из документов, указанных в статье 447 Налогового кодекса.
В соответствии с Приказом министра финансов Республики Казахстан от 02.09.2011г. №449 «Об утверждении формы и Правил предоставления таможенными органами сведений о подтверждении факта вывоза товаров с таможенной территории Таможенного союза в таможенной процедуре экспорта», а также с учетом положений статьи 152 Налогового кодекса в ходе проверки направлены 16.09.2019г. запросы и получены ответы Департаментов государственных доходов.
По полученным ответам установлено, что за период с 01.05.2016г. по 30.06.2019г. не подтвержден факт вывоза товаров Компанией «А» в количестве 3955 тонн на сумму НДС 17550,4 тыс.тенге по восьми обжалуемым ГТД №50622/091216/0000296, №50622/110717/0000109, №50622/170317/0000052, № 50622/211016/0000202, № 50622/221217/0000233, № 50622/231116/0000257, № 50622/270217/0000033, № 50624/281218/0315352.
Следует отметить, что согласно пункту 131 Методических рекомендаций по проведению налоговых проверок, утвержденных Приказом Министра финансов Республики Казахстан от 06.01.2017г. №6 (далее - Методические рекомендации) в случае экспорта товаров при определении суммы НДС, подлежащей возврату в соответствии с Налоговым кодексом, учитываются сведения органа государственных доходов, подтверждающие факт вывоза товаров с таможенной территории Евразийского экономического союза в таможенной процедуре экспорта.
Пунктом 136 Методических рекомендаций установлено, что при проведении тематической налоговой проверки подтверждение достоверности сумм НДС производится на основании следующих документов копий деклараций на товары с отметками органа государственных доходов, осуществляющего выпуск товаров в режиме экспорта, а также с отметкой органа государственных доходов, расположенного в пункте пропуска на таможенной границе Евразийского экономического союза, кроме случаев вывоза товаров в режиме экспорта по системе магистральных трубопроводов или по линиям электропередачи либо с использованием периодического или временного таможенного декларирования, при которых подтверждением экспорта служит копия полной декларации на товары с отметками органа государственных доходов, производившего таможенное декларирование.
При этом Компанией «А» к рассмотрению жалобы приложены копии следующих ГТД:
В этой связи, в целях вынесения мотивированного решения в ходе рассмотрения жалобы в Комитет государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан направлен запрос по факту вывоза Компанией «А» товаров с таможенной территории Республики Казахстан в таможенной процедуре экспорта за период с 01.05.2016г. по 30.06.2019г.
Согласно ответу Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики, Казахстан за период с 01.05.2016г. по 30.06.2019г. Компанией «А» экспортирован товар в количестве 3 955 тонн на сумму НДС 17550,4 тыс.тенге по ГТД №50622/091216/0000296, №50622/110717/0000109, №50622/170317/0000052, №50622/211016/0000202, №50622/221217/0000233, №50622/231116/0000257, №50622/270217/0000033, №50624/281218/0315352.
Таким образом, начисление НДС в сумме 17 550,4 тыс.тенге в связи с неподтверждением вывоза товара по результатам проверки является необоснованным
По результатам заседания Апелляционной комиссии, принято решение – отменить обжалуемое уведомление в части начисления НДС в сумме 17 550,4 тыс.тенге, в остальной части оставить без изменения.