Вид спора: налоговые споры
Категория налогоплательщика: юридическое лицо
Вид налога: НДС
Министерство финансов Республики Казахстан (далее - уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «К» на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов (далее - орган государственных доходов) о сумме превышения налога на добавленную стоимость (НДС), относимого в зачет, над суммой начисленного налога, не подтвержденной к возврату, не подлежащей уплате в бюджет.
Как следует из материалов дела, органом государственных доходов проведена тематическая налоговая проверка Компании «К» по вопросам подтверждения достоверности сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных к возврату за период с 01.04.2024г. по 30.06.2024г., по результатам которой вынесено уведомление о сумме превышения налога на добавленную стоимость (НДС), относимого в зачет, над суммой начисленного налога, не подтвержденной к возврату, не подлежащей уплате в бюджет в сумме 288 979,8 тыс.тенге.
Компания «К», не согласившись с выводами органа государственных доходов, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение органа государственных доходов.
Основанием для неподтверждения сумм превышения НДС явилось наличие нарушений по поставщикам, являющимся взаимосвязанными сторонами по отношению к Компании «К», предусмотренных пунктом 47 Правил возврата превышения налога на добавленную стоимость и применения системы управления рисками в целях подтверждения достоверности суммы превышения налога на добавленную стоимость, а также критериев степени риска, утвержденных Приказом Министра финансов Республики Казахстан от 19.03.2018г. №391 (далее – Правила №391), установленных в результате применения СУР на различных уровнях.
С данными выводами органа государственных доходов Компания «К» не согласна и приводит следующие доводы.
Компания «К» приводит норму пункта 46 Правил №391 и считает, что что непосредственными поставщиками являются поставщики поставившие товары (работы, услуги) через взаимосвязанные стороны, соответственно поставщики, которые не поставляли товар (работы, услуги) через связанные стороны, не являются непосредственными поставщиками.
В жалобе отмечено, что взаимосвязанными сторонами в адрес Компании «К» были поставлены товары, работы и услуги, связанные с их непосредственной деятельностью, которые не могут быть поставлены (оказаны услуги) через третьих поставщиков, посредников, агентов.
Так, по Компании «В» – произведена поставка электролитного шлама, образованного в ходе переработки собственной руды;
по Компании «Е» – произведена поставка проводов и кабеля, являющиеся продуктами собственного производства;
по Компании «S» – оказаны услуги по переработке медного концентрата, является основным видом деятельности;
по Компании «А» – оказаны авиауслуги, являющиеся основным видом деятельности;
по Компании «Z» – оказаны услуги по передаче электроэнергии, является основным видом деятельности.
Согласно акту налоговой проверки в нарушение пункта 12 статьи 152 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс) от 25.12.2017г., а также подпункта 7) пункта 52 Правил №391 не подтверждено к возврату превышение НДС в сумме 288 979,8 тыс.тенге за 2 квартал 2024 года, в том числе:
- 5 945,9 тыс.тенге по поставщикам, являющимся взаимосвязанными сторонами по отношению к Компании «К», у поставщиков которых имеется неисполнение налоговых обязательств, выявленное по результатам отчета «Пирамида»;
- 2 840,3 тыс.тенге по взаиморасчетам с поставщиками, являющимися взаимосвязанными сторонами по отношению к Компании «К», у которых выявлены расхождения в результате сверки сведений налоговой отчетности поставщика и сведений ИС ЭСФ поставщиков последующих уровней.
В ходе рассмотрения жалобы установлено следующее.
Согласно статье 152 Налогового кодекса предусмотрены особенности проведения тематических проверок по подтверждению достоверности сумм превышения налога на добавленную стоимость.
При этом, согласно пункту 1 статьи 152 Налогового кодекса тематическая проверка по подтверждению достоверности суммы превышения НДС проводится с применением системы управления рисками (СУР) в отношении налогоплательщика, представившего требование о возврате суммы превышения НДС, указанное в декларации по НДС (далее – требование о возврате суммы превышения НДС).
Пунктом 2 указанной статьи Налогового кодекса определено, что в проверяемый период включается налоговый период начиная с налогового периода, за который предъявлено налогоплательщиком требование о возврате суммы превышения НДС, включая налоговый период, в котором представлена декларация по налогу на добавленную стоимость с указанием требования о возврате суммы превышения НДС.
Следует указать, что в соответствии с пунктом 11 статьи 152 Налогового кодекса аналитическим отчетом «Пирамида» являются результаты контроля, осуществляемого налоговыми органами на основе изучения и анализа представленной налогоплательщиком (налоговым агентом) налоговой отчетности по НДС и (или) сведений информационных систем.
При этом, согласно подпункту 2) пункта 12 статьи 152 Налогового кодекса не производится возврат превышения НДС в пределах сумм, по которым на дату завершения тематической проверки по поставщикам проверяемого налогоплательщика выявлены нарушения по результатам анализа отчета «Пирамида».
Следует отметить, что порядок возврата сумм превышения НДС с применением системы управления рисками устанавливают Правила №391, которые разработаны в соответствии с пунктом 2 статьи 137 и пунктом 10 статьи 429 Налогового кодекса и подпунктом 1) статьи 10 Закона Республики Казахстан «О государственных услугах».
Согласно пункту 38 Правил №391 система управления рисками определяет степени риска на основе автоматизированного расчета присвоения баллов по критериям степени риска согласно приложению 2 к настоящему приказу в целях подтверждения превышения НДС с использованием ИС при проведении тематических проверок в целях определения налогоплательщиков, отнесенных к категории налогоплательщиков, находящихся в зоне риска, по которым формируется аналитический отчет «Пирамида» и при определении суммы превышения НДС, подлежащей возврату в упрощенном порядке.
В соответствии с пунктом 43 Правил №391, если суммарный итог баллов по результатам оценки с использованием критериев степени риска не превышает порог баллов, установленный Комитетом государственных доходов Республики Казахстан, то по таким налогоплательщикам формируется отчет «Пирамида».
Приказом от 25.11.2022г. №693 Председателя КГД «О некоторых вопросах расчета критериев степени риска» установлен порог баллов по результатам оценки с использованием критериев степени риска в размере 350 баллов.
При этом, согласно пункту 45 Правил №391 отчетом «Пирамида» являются результаты контроля, осуществляемого услугодателем на основе изучения и анализа представленной налогоплательщиком налоговой отчетности по НДС и (или) сведений ИС, а также сведений, полученных от уполномоченных государственных органов, местных исполнительных органов, уполномоченных лиц, а также других документов и (или) сведений о деятельности налогоплательщика.
Отчет «Пирамида» формируется в целях определения достоверности сумм превышения НДС, предъявленного к возврату и выявления следующих рисков:
риска неисполнения налоговых обязательств;
риска применения поставщиками схем уклонения от уплаты налогов.
Результатом формирования отчета «Пирамида» является сводная таблица взаиморасчетов между услугополучателем и поставщиками различных уровней за каждый налоговый период.
В рассматриваемом случае, суммарный итог баллов по результатам оценки с использованием критериев степени риска составил 233,548 баллов, что не превышает порог баллов (350), установленный Комитетом государственных доходов Республики Казахстан, соответственно, сформирован аналитический отчет «Пирамида».
Следует отметить, что в соответствии с подпунктом 3) пункта 12 статьи 152 Налогового кодекса не производится возврат налога на добавленную стоимость в пределах сумм, по которым на дату завершения налоговой проверки не подтверждена достоверность сумм налога на добавленную стоимость.
Согласно пункта 46 Правил №391 риском неисполнения налоговых обязательств признается выявленные расхождения в результате сверки сведений налоговой отчетности поставщика и сведений ИС, а также другие сведения, указывающие на неисполнение (неполное исполнение) налоговых обязательств по исчислению и уплате НДС в бюджет.
Услугодатель формирует отчет «Пирамида» по риску неисполнения налоговых обязательств исключительно по непосредственным поставщикам услугополучателя.
Непосредственными поставщиками признаются:
поставщики, непосредственно или через посредников (агентов, комиссионеров или поверенных) поставившие товары, выполнившие работы или оказавшие услуги услугополучателю, по которому формируется отчет «Пирамида»;
поставщики, непосредственно или через посредников (агентов, комиссионеров или поверенных) поставившие товары, выполнившие работы или оказавшие услуги через взаимосвязанные стороны.
Взаимосвязанными сторонами признаются физические и (или) юридические лица, имеющие взаимоотношения, которые соответствуют одному либо нескольким из следующих условий:
1) одно лицо является крупным участником другого лица;
2) лица связаны договором, в соответствии с которым одно из них вправе определять решения, принимаемые другим;
3) юридическое лицо находится под контролем крупного участника или должностного лица другого юридического лица;
4) крупный акционер, крупный участник или должностное лицо одного юридического лица являются крупным акционером, крупным участником либо должностным лицом другого юридического лица;
5) юридическое лицо совместно с другим юридическим лицом находится под контролем третьего лица;
6) физическое лицо является руководителем юридического лица, указанного в подпунктах 2) – 5) данного пункта, за исключением независимого директора акционерного общества.
Необходимо отметить, что согласно пункта 2 статьи 1 Налогового кодекса взаимосвязанными сторонами признаются физические и (или) юридические лица, имеющие взаимоотношения, которые соответствуют одному либо нескольким из следующих условий:
1) одно лицо признается аффилированным лицом другого лица в соответствии с законами Республики Казахстан;
2) одно лицо является крупным участником другого лица;
3) лица связаны договором, в соответствии с которым одно из них вправе определять решения, принимаемые другим;
4) юридическое лицо находится под контролем крупного участника или должностного лица другого юридического лица;
5) крупный акционер, крупный участник или должностное лицо одного юридического лица являются крупным акционером, крупным участником либо должностным лицом другого юридического лица;
6) юридическое лицо совместно с другим юридическим лицом находится под контролем третьего лица;
7) лицо совместно со своими аффилированными лицами владеет, пользуется, распоряжается 10 и более процентами долей участия юридического лица либо юридических лиц, указанных в подпунктах 2) – 6) данного пункта;
8) физическое лицо является должностным лицом юридического лица, указанного в подпунктах 2) – 7) данного пункта, за исключением независимого директора акционерного общества;
9) физическое лицо является близким родственником либо свойственником (брат, сестра, родитель, сын или дочь супруга (супруги) крупного участника либо должностного лица юридического лица.
Под крупным участником в целях данного пункта понимается участник, доля которого в имуществе юридического лица, за исключением акционерных обществ, составляет 10 и более процентов.
В рассматриваемом случае, по результатам акта проверки установлены следующие непосредственные поставщики, являющиеся взаимосвязанными сторонами по отношению к Компании «К»:
1) Компания «К» является учредителем Компании «Z», соответственно, является взаимосвязанной стороной по отношению к Компании «К».
Компания «Z» отнесен в зачет НДС в сумме 4 727,9 тыс.тенге по Компании «L», Компании «С», Компании «G», Компании «F». Общая сумма расхождения между данными выписанных ЭСФ и данными ФНО указанных поставщиков составляет 124 003,8 тыс.тенге. Наименьшая сумма НДС, не подлежащая возврату по Компании «Z» составляет 1 743,5 тыс.тенге;
2) Компания «К» является единственным учредителем
Компании «А», которым отнесен в зачет НДС в сумме 927,7 тыс.тенге по Компании «V». При этом, общая сумма расхождения между данными выписанных ЭСФ и данными ФНО указанного поставщика составляет 5 897,1 тыс.тенге. Наименьшая сумма НДС, не подлежащая возврату по Компании «А» составляет 927,7 тыс.тенге. Соответственно, Компания «А» является взаимосвязанной стороной по отношению к Компании «К»;
3) Компания «К» является учредителем Компании «Е», соответственно, является взаимосвязанной стороной по отношению к Компании «К».
Компанией «Е» отнесен в зачет НДС в сумме 97,9 тыс.тенге по Компании «М», Компании «J», Компании «Н», ИП Е., Компании «Х». Общая сумма расхождения между данными выписанных ЭСФ и данными ФНО поставщиков 2 уровня составляет 36 797,1 тыс.тенге. Наименьшая сумма НДС, не подлежащая возврату по Компании «Е» составляет 83,4 тыс.тенге;
4) Компания «В» в 2013г. проведена реорганизация путем выделения из Компании «К» в самостоятельное юридическое лицо, при этом учредителем является Компания R и входит в группу компаний I, в которой физическое лицо К. является акционером с долей участия 31,73%, президентом и неисполнительным директором.
Учредителем Компании «К» является Компания «Y», 100% акций которого принадлежат компании-нерезиденту К. (по данным отчетов, размещенных на KASE, конечным контролирующим лицом является физическое лицо К (70%), а доля в 30% принадлежит экс-председателю правления Компании «К» физическому лицу О.). Следовательно, Компания «В» является взаимосвязанной стороной по отношению к Компании «К».
Компания «В» отнесен в зачет НДС в сумме 469,9 тыс.тенге по ИП Е. Общая сумма расхождения между данными выписанных ЭСФ и данными ФНО указанных поставщиков составляет 670,9 тыс.тенге. Наименьшая сумма НДС, не подлежащая возврату по Компании «В» составляет 85,7 тыс.тенге.
Таким образом, по вышеуказанным предприятиям, являющимся взаимосвязанными сторонами по отношению к Компании «К», не подлежит к возврату превышение НДС в сумме 2 840,3 тыс.тенге.
Аналогично, по результатам налоговой проверки установлены поставщики, являющиеся взаимосвязанными сторонами по отношению к Компании «К», поставщиками которых не исполнены налоговые обязательства (задолженность в бюджет) по уплате начисленных сумм НДС в размере 5 945,9 тыс.тенге, а именно:
поставщиком Компании «Z» является Компания «N», у которого на момент завершения налоговой проверки не исполнено налоговое обязательство по уплате начисленного НДС в сумме 170,6 тыс.тенге, при этом, наименьшая сумма НДС, не подлежащая возврату составляет 170,6 тыс.тенге;
поставщиком Компании «S» является Компания «D», которым на момент завершения налоговой проверки не исполнено налоговое обязательство по уплате начисленного НДС в сумме 542,3 тыс.тенге, при этом, наименьшая сумма НДС, не подлежащая возврату составляет 542,3 тыс.тенге;
поставщиком Компании «S» является Компания «Р», которым на момент завершения налоговой проверки не исполнено налоговое обязательство по уплате начисленного НДС в сумме 142,8 тыс.тенге, при этом, наименьшая сумма НДС, не подлежащая возврату составляет 142,8 тыс.тенге;
поставщиком Компании «S» является Компания «G», которым на момент завершения налоговой проверки не исполнено налоговое обязательство по уплате начисленного НДС в сумме 2 072,9 тыс.тенге, при этом, наименьшая сумма НДС, не подлежащая возврату составляет 1 532,3 тыс.тенге;
поставщиком Компании «S» является Компания «Q», которым на момент завершения налоговой проверки не исполнено налоговое обязательство по уплате начисленного НДС в сумме 5 267,9 тыс.тенге, при этом, наименьшая сумма НДС, не подлежащая возврату составляет 3 537,4 тыс.тенге;
поставщиком Компании «Е» является Компании «W», которым на момент завершения налоговой проверки не исполнено налоговое обязательство по уплате начисленного НДС в сумме 20,3 тыс.тенге, при этом, наименьшая сумма НДС, не подлежащая возврату составляет 20,3 тыс.тенге.
Таким образом, по вышеуказанным предприятиям, являющимся взаимосвязанными сторонами по отношению к Компании «К», не подлежит возврату превышение НДС в сумме 5 945,9 тыс.тенге.
На основании вышеизложенного, в соответствии со статьей 152 Налогового кодекса и Правил №391, неподтверждение к возврату превышения НДС в сумме 8 765,7 тыс.тенге (2 840,3 + 5 945,9) по результатам налоговой проверки является обоснованным.
Компания «К» приводит норму пункта 54 Правил №391, согласно которой нарушениями непосредственных поставщиков проверяемого услугополучателя, выявленных по результатам отчета «Пирамида» признаются нарушения, указанные в пункте 47 Правил №391, допущенные поставщиками, имевшими взаиморасчеты с непосредственным поставщиком.
Компания «К» считает, что при применении пункта 47 Правил №391 налоговые органы по налогоплательщикам, имеющих право на применение упрощенного порядка (независимо от использования данного права), могут учитывать только нарушения, допущенные непосредственными поставщиками.
Согласно акту налоговой проверки в соответствии со статьей 152 Налогового кодекса, пунктами 46, 47 и 52 Правил №391 не подтверждено к возврату превышение НДС, в связи с нарушениями по рискам извлечения услугополучателем выгоды, в сумме 250 305,9 тыс.тенге по нарушениям в части ограничения выписки ЭСФ в ИС ЭСФ у поставщиков последующих уровней.
В ходе рассмотрения жалобы установлено следующее.
В соответствии с пунктом 47 Правил №391 риском применения поставщиками схем уклонения от уплаты налогов признается наличие признаков, указывающих на заключение сделок с целью получения права на зачет сумм НДС без фактической поставки товаров, выполнения работ, оказания услуг.
К таким признакам относятся наличие на различных уровнях поставщиков:
которым ограничена выписка электронных счетов-фактур в информационной системе электронных счетов-фактур в соответствии со статьей 120-1 Налогового кодекса;
регистрация (перерегистрация) которых на основании вступившего в законную силу решения суда признана недействительной;
в отношении которых имеется факт регистрации в Едином реестре досудебного расследования уголовного дела по статье 216 Уголовного кодекса Республика Казахстан;
сделки, которые судом признаны недействительными.
Как указано выше, суммарный итог баллов по результатам оценки Компании «К» с использованием критериев степени риска не превысил порог, установленный в соответствии с пунктом 43 Правил №391, сформирован аналитический отчет «Пирамида по поставщикам».
По результатам сформированного отчета «Пирамида» выявлены нарушения по рискам извлечения услугополучателем выгоды из своих незаконных действий в целях получения налоговых выгод (налоговой экономии) и уменьшения налоговых платежей.
В рассматриваемом случае по непосредственному поставщику Компании «К» Компания «U», по которому сумма НДС, отнесенная в зачет составляет 855 612,9 тыс.тенге установлен поставщик 6 уровня Компания «О», регистрация которого решением Специализированного межрайонного экономического суда от 11.10.2024г. признана недействительной. Наименьшая сумма НДС, неподлежащая к возврату по непосредственному поставщику Компании «К» Компании «U» составляет 1 837,7 тыс.тенге.
Вместе с тем, по результатам налоговой проверки по 77 непосредственным поставщикам Компании «К» у 44 поставщиков последующих уровней, установлены факты наличия ограничений выписки ЭСФ в ИС ЭСФ, по которым наименьшая сумма превышения НДС, неподтвержденная к возврату составляет 248 468,1 тыс.тенге.
Следует указать, что в соответствии с пунктом 10) пункта 1 статьи 158 Налогового кодекса в обжалуемом акте налоговой проверки подробно описаны выявленные расхождения с указанием соответствующих положений законодательства Республики Казахстан, требования которых были нарушены.
На основании вышеизложенного, в соответствии со статьей 152 Налогового кодекса и Правил №391, неподтверждение к возврату превышения НДС в сумме 259 092,1 тыс.тенге (8 786,2 + 250 305,9) по результатам налоговой проверки является обоснованным.