ҚР Қаржы министрлігі (бұдан әрі – уәкілетті орган) Қазақстан Республикасының аумағында өндірілген тауарларға, орындалған жұмыстарға және көрсетілген қызметтерге қосылған құн салығын (ҚҚС) 1 950 608,6 мың теңге сомасында және қайтаруға расталмаған есептелген салық сомасынан есепке жатқызылатын ҚҚС асып кеткен сомасы 3 459,3 мың теңге сомасындағы өсімпұл, бюджетке төлеуге жатпайтын сомасы 281 645,2 мың теңге есептеу туралы хабарламаға «В» Компаниясының апелляциялық шағымын алды.
«В» Компаниясы 1 950 608,6 мың теңге мөлшеріндегі соманы және 3 459,3 мың теңге сомасындағы өсімпұлды есептеу бөлігінде шығарылған хабарламаға сәйкес емес.
Шағымда салықтық тексеру актісіне сәйкес қайта ұйымдастырылған «В» Компаниясы нақты берілген ТМҚ-ның болмауы қосымша есептеу үшін негіз болып табылатыны атап өтілді. Департамент 2020 жылғы КТС бойынша берілген декларацияға сәйкес кезең соңына ТМҚ қалдығы жоқ екенін көрсетеді, бұл ТМҚ-сыз 1 950 608,6 мың теңге сомасында «В» Компаниясының атына дебеттік сальдоны беруді растайды.
Шағымнан келіп шығатыны, табыстау актісі мен 105101 БСК бойынша дербес шоттың деректеріне сәйкес «С» Компаниясының «В» Компаниясының дербес шотына берілген дебеттік сальдо 1 950 608,6 мың теңгені құрады, яғни 2020ж.15.12. табыстау актісі бойынша жалпы сомасы 2 027 826,6 мың теңге ағымдағы салық активтері түріндегі активтер және 1 075, 2 мың теңге сомасында салықтар бойынша міндеттеме түрінде пассивтер берілді.
«В» Компаниясының пікірі бойынша дебеттік сальдоны қабылдау жөніндегі іс-әрекеттер Салық кодексінің 102-бабының нормаларына сәйкес келеді, егер қайта ұйымдастырылатын заңды тұлғада салықтардың, бюджетке төленетін төлемдердің және өсімпұлдардың қате төленген сомалары болса, онда көрсетілген сомалар қайта ұйымдастырылатын заңды тұлғаға осы кодекстің 103-бабында айқындалған тәртіппен есепке жатқызылуға жатады.
Қайта ұйымдастырылатын заңды тұлғада салық берешегі болмаған кезде:
1) салықтардың, бюджетке төленетін төлемдердің және өсімпұлдардың қате төленген сомалары
осы кодекстің 103-бабында айқындалған тәртіппен қайта ұйымдастыру кезінде өзі (өздері) алған мүліктегі үлесіне бара-бар оның құқық мирасқорына (құқық мирасқорларына) қайтарылуына жол берілмейді;
2) салықтардың, бюджетке төленетін төлемдердің және өсімпұлдардың артық төленген сомалары осы Кодекстің 101-бабында айқындалған тәртіппен оның құқық мирасқорына (құқық мирасқорларына) қайта ұйымдастыру кезінде өзі (өздері) алған мүліктегі үлесіне барабар қайтарылуға жатады.
Сонымен қатар, «В» Компаниясы шағымда «В» Компаниясы мемлекеттік тіркеудің алғашқы күндерінен бастап дәнді және майлы дақылдар экспортын жүзеге асырғанын атап өтті. Есепке жатқызылған қосылған құн салығы «В» Компаниясының өз құнына ҚҚС-ты қамтитын тауарды сатып алуы есебінен қалыптасты, ал тауар экспорты ҚҚС 0 (нөл) % мөлшерлемесі бойынша жүргізілді, осыған байланысты дебеттік сальдо қалыптасты.
Сондай-ақ шағымда тексеру актісінде Салық кодексінің 400-бабына сілтеме қолданылмайтындығы және салық міндеттемелері бойынша дебеттік сальдоны есепке алу туралы мәселені шешу кезінде серіктестік үшін құқықтық салдарлар туғызбайтындығы атап өтілді, өйткені осы бап Тауарларды, жұмыстарды, көрсетілетін қызметтерді сатып алу кезінде ҚҚС сомасын есепке жатқызудың дұрыстығын реттейді және осы бап бір заңды тұлғаның активін басқа заңды тұлғаға беру жөніндегі іс-әрекетке ешқандай қатысы жоқ.
Тексеру актісінен келіп шығатыны, Қазақстан Республикасының 2017ж.25.12. «Салық және бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдер туралы" Кодексінің (Салық кодексі) 400-бабын бұза отырып, «В» Компаниясы «С» Компаниясының атына тауарлық-материалдық қорлары жоқ дебеттік сальдо (бұдан әрі-ТМҚ) берілді.
Шағымды қарау барысында мыналар анықталды.
Қаралып отырған жағдайда, «В» Компаниясы 2021 жылғы 3-тоқсан үшін декларация бойынша 2021ж.01.01. бастап 2021ж.30.09. аралығындағы кезең үшін 281 645,2 мың теңге ҚҚС қайтаруға ұсынды. Салықтық тексерумен қарауға ҚҚС-ның 113 834,9 мың теңге мөлшеріндегі асып кету сомасы айқындалды. Бұл ретте тексерумен ҚҚС сомасы толық көлемде қайтаруға расталмаған (2022ж.19.05. тексеру актісінің 2.12-2.15-тармақтары) мынадай себептер бойынша:
1) ТБЖ қолдану нәтижесінде анықталған бұзушылықтардың болуына байланысты – 313 922,5 мың теңге;
2) валюталық түсімнің толық түспеуіне байланысты – 1 188,0 мың теңге;
3) бастапқы құжаттардың тауарларды әкелу туралы өтініштердің деректерімен сәйкес келмеуіне байланысты – 92 125,3 мың теңге.
Айта кету керек, «В» Компаниясы шағымда ҚҚС асып кеткен соманы дауламайды, ол тексерумен расталмаған.
Қазақстан Республикасы Азаматтық кодексінің 47 - бабының 1 - тармағына сәйкес қайта құрылған заңды тұлғаның мүліктік құқықтары мен міндеттері жаңадан пайда болған заңды тұлғаға қосылған және біріктірілген кезде-өткізу актісіне сәйкес, бөлінген және бөліп шығарылған кезде-бөлу балансына сәйкес ауысады.
Салық кодексінің 62-бабының 1-тармағына сәйкес заңды тұлға бірігу, қосылу, бөлініп шығу жолымен қайта ұйымдастыру туралы шешім қабылданған күннен бастап үш жұмыс күні ішінде орналасқан жері бойынша салық органына бұл туралы жазбаша хабарлайды.
Өткізу актісі бекітілген күннен бастап үш жұмыс күні ішінде бірігу, қосылу жолымен қайта ұйымдастырылатын заңды тұлға өзінің орналасқан жері бойынша салық органына бір мезгілде табыс етеді:
1) таратудың салық есептілігі;
2)тапсыру актісі.
Бұл ретте Салық кодексінің 62-бабы 8-тармағының 2) тармақшасында салық органы Сәйкестендіру нөмірлерінің ұлттық тізілімдерінің заңды тұлғаны біріктіру жолымен қайта ұйымдастыру туралы мәліметтерін алған күннен бастап он жұмыс күні ішінде қосылған заңды тұлғаның жеке шоты бойынша сальдоны көрсетілген заңды тұлға қосылған заңды тұлғаның орналасқан жері бойынша салық органына, Егер қосылған болса, қосылған заңды тұлғаның жеке шоты бойынша тапсыру актісі негізінде.
Баяндалғанды ескере отырып, қосылу жолымен қайта ұйымдастыру кезінде жеке шот бойынша сальдо қайта ұйымдастырылатын тұлға қосылған салық төлеушіге салық салынатын айналым мақсатында қайта ұйымдастырылатын тұлға бұрын сатып алған берілетін тауарлар (мүлік) көрсетіле отырып, өткізу актісі негізінде беріледі.
Салық кодексінің 400 - бабы 5 - тармағына сәйкес салық төлеушінің қызметін тоқтатуына байланысты Салық кодексінің 369 - бабы 1-тармағы бірінші бөлігінің 3) тармақшасында көрсетілген талаптар орындалғаннан кейін қосылған құн салығы (бұдан әрі-ҚҚС) бойынша есепке жатқызу ҚҚС асып кету сомасына азайтылуға жатады. салық төлеушінің қызметін тоқтатуына байланысты.
«Бухгалтерлік есеп және қаржылық есептілік туралы» Қазақстан Республикасы Заңының 13-бабының 1-тармағында қаржылық жағдайды бағалауға байланысты қаржылық есептіліктің элементтері активтер, міндеттемелер және капитал болып табылатыны белгіленген. Активтер-болашақ экономикалық пайда алу күтілетін өткен оқиғалардың нәтижесінде дара кәсіпкер немесе ұйым бақылайтын ресурстар.
Тексеру актісінде 15.12.2020 жылғы өткізу актісіне сәйкес:
- жалпы сомасы 2 027 826,6 мың теңге ағымдағы салық активтері, оның ішінде ҚҚС 1 950 626,4 мың теңге, КТС 77 200,2 мың теңге;
- салықтар бойынша міндеттемелер 1 075,2 мың теңге сомасында атап өтілді.
2020 жылғы КТС бойынша ұсынылған декларацияда көрсетілген «В» Компаниясының деректерінен кезеңнің соңына ТМҚ қалдығы жоқ, тиісінше дебеттік сальдо тауар - материалдық қорларсыз (ТМҚ) берілді.
Бұл жағдайда, «С» Компаниясы қызметін тоқтатты, 2020 жылғы 4-тоқсан үшін ҚҚС бойынша тарату декларациясын табыс етті, бұл ретте Салық кодексінің 400-бабының 5-тармағына сәйкес Салық кодексінің 369-бабы 1-тармағы бірінші бөлігінің 3) тармақшасында көрсетілген талаптарды орындағаннан кейін ҚҚС бойынша есепке жатқызу ҚҚС асып кету сомасына азайтылуға жатады.
Бұл ретте, Салық кодексінің 369-бабының 2-тармағына сәйкес осы бөлімнің мақсаттары үшін тауарларға: жұмыстарды, көрсетілетін қызметтерді; ақшаны, оның ішінде аванстарды, ұлттық және шетел валютасындағы ақшаны қоспағанда, негізгі құралдар, материалдық емес және биологиялық активтер, жылжымайтын мүлікке және басқа да мүлікке инвестициялар жатады.
Осылайша, Салық Кодексінің 429 - бабының 1-тармағына сәйкес, егер салық кодексінің 49-тарауында өзгеше көзделмесе, есепке жатқызылатын ҚҚС сомасының есепті салық кезеңінің соңында декларация бойынша өсу қорытындысымен қалыптасқан есептелген салық сомасынан асып кетуі (бұдан әрі-ҚҚС асып кетуі) ҚҚС бойынша алдағы төлемдердің есебіне есептеледі.
2020ж.08.12. бастап 2021ж.30.09. дейінгі тексерілетін кезеңге қатысты шағымға қарсылықта және толықтыруда тексеруші 2020 жылғы 4-тоқсан үшін қосымша есептеуді жүргізгені көрсетілген, онда тексеруші ұсынылған салық есептілігін бухгалтерлік тіркелімдермен және бастапқы құжаттармен олардың өткізу және сатып алу бойынша айналымдарға сәйкестігі тұрғысынан салыстырып тексеруі тиіс. Сонымен қатар, «В» Компаниясы тексерушілер, айналым 0 теңге болған жағдайда 1 950 606,8 мың теңге мөлшерінде ҚҚС есептеуді заңсыз жүзеге асырғанын атап өтті.
Салық кодексінің 190-бабы 2-тармағына сәйкес есепке алу құжаттамасы мыналарды қамтиды:
1) «Бухгалтерлік есеп және қаржылық есептілік туралы» Қазақстан Республикасының Заңына сәйкес оны жүргізу жөніндегі міндет жүктелген тұлғалар үшін - бухгалтерлік құжаттаманы;
2) стандартты тексеру файлы-осы файлды өз еркімен ұсынатын тұлғалар үшін;
3) бастапқы есепке алу құжаттары-осы баптың 4-тармағында көрсетілген адамдар үшін;
4) салықтық нысандар;
5) салықтық есепке алу саясаты;
6) салық салу объектілерін және (немесе) салық салуға байланысты объектілерді айқындау үшін, сондай-ақ салық міндеттемесін есептеу үшін негіз болып табылатын өзге де құжаттар қоса беріледі.
Қаралып отырған жағдайда, салықтық тексеруге бухгалтерлік құжаттардан және 2020 жылдың 4 тоқсаны үшін ҚҚС бойынша декларациялардан басқа, сондай-ақ 15.12.2020 ж. өткізу актісі (активтер мен міндеттемелер, құжаттама, оның ішінде бухгалтерлік құжаттар, 2018 жылдан бастап 2020 жылға дейінгі кезең үшін салық есептілігі, тексеру барысында «В» Компаниясы зерделенді тексеру).
2020 жылдың 4 тоқсанына ҚҚС бойынша декларацияны тексеру барысында 01.01.2020-08.07.2022 жылдар аралығындағы кезеңде 105101 БСК бойынша жеке шотпен салыстырылды.
Осылайша, 2020 жылғы 4-тоқсан үшін ҚҚС бойынша қосымша декларациялармен ұсынылған: 2021ж.31.03. 300.00.030 жолының коды бойынша ҚҚС-тың есептелген сомасы 1 948 534,4 мың теңге = (1 950606,8 берілген сальдо (-) 2 072,4 2020 жылғы 4-тоқсан үшін қосымша декларацияда ҚҚС-тың есептелген сомасы); 2021ж.29.12. 300.00.030 есептелген сома (- ) 1 928 534,4 мың теңге, 2022ж.04.02. 300.00.030 жолының коды бойынша есептелген сома 1 928 534,4 мың теңге, 2022 ж. 19.05. жолының коды бойынша 300.00.030 есептелген сома ( -) 1 928 534,4 мың теңге. Яғни, «В» Компаниясы «С» Компаниясымен дербес берген сальдо 300.00.030 жолында көрсетілді.
Сондай-ақ, 105101 БСК бойынша дербес шотта 2020ж.29.12. кіріс сальдосы 1 950 606,8 мың теңге сомасында көрсетілген. Тиісінше, 2020 жылғы 4-тоқсан үшін ҚҚС бойынша декларацияларда 1 950 606,8 мың теңге мөлшеріндегі сома қойылмаған «В» Компаниясы қарсылығында бекіту негізсіз болып табылады.
Бұрын көрсетілгендей, «В» Компаниясы Салық Кодексінің 429-бабының 1-тармағында декларация бойынша есепті салық кезеңінің соңына өсу қорытындысымен қалыптасқан есептелген салық сомасынан есепке жатқызылатын ҚҚС асып кетуі ҚҚС бойынша алдағы төлемдер есебіне жатқызылады.
Бұл ретте, Салық кодексінің 11-тарауының 1-параграфында салық төлеушінің өзінің немесе оның құрылымдық бөлімшесінің төлеу есебіне артық төленген (өндіріп алынған) немесе қате төленген салық сомасын қайтару, есепке жатқызу тәртібі белгіленген.
Салық кодексінің 431-бабы 2-тармағына сәйкес ҚҚС артығын қайтару, егер қайтару тексеру нәтижелерімен расталса, салық төлеушіге жүзеге асырылатынын атап өткен жөн. Осылайша, бұрын «С» Компаниясы («В» Компаниясына қосылған) қайтаруға мәлімделген сома, оның ішінде 1 950 606,8 мың теңге мөлшеріндегі сома салықтық тексеру актілері бойынша расталмаған, тиісінше бұл асып кету бюджеттен қайтарылуға жатпайды, ҚҚС бойынша алдағы міндеттемелер есебіне жатқызылуға жатады.
Камералдық бақылау нәтижелері бойынша Мемлекеттік кіріс органдары анықтаған бұзушылықтарды жою туралы хабарламаларға қатысты Салық кодексінің 56-бабының 3-тармағына сәйкес заңды тұлғаның салық міндеттемесі: 1) ол таратылғаннан кейін; 2) ол қосылу (қосылған заңды тұлғаға қатысты), бірігу және бөліну арқылы қайта ұйымдастырылғаннан кейін тоқтатылатынын атап өткен жөн.
Салық кодексінің 62-бабының 2-тармағына сәйкес қайта ұйымдастырылған заңды тұлғаның салық міндеттемесін орындау таратудың салық есептілігін ұсынуды қоспағанда, оның құқық мирасқорына (құқық мирасқорларына) жүктеледі.
Тиісінше, қосылған ЖШС-нің барлық міндеттемелері «В» Компаниясына өтеді, оның ішінде камералдық бақылау нәтижелері бойынша Мемлекеттік кірістер органдары анықтаған бұзушылықтарды жою туралы хабарламаларды орындау.
Осылайша, салық кодексінің 369, 400, 429-баптарының нормаларын ескере отырып, салық тексеруімен тексеру нәтижелері туралы шағым жасалған хабарламада көрсетілген 1 950 608,6 мың теңге сомасында ҚҚС есептеу негізді болып табылады.
Қазақстан Республикасының Әкімшілік рәсімдік - процестік кодексінің 73-бабына сәйкес 2022 ж. 25.07. «В» Компаниясының атына алдын ала шешім жіберіліп, оған әкімшілік рәсімге қатысушы жазбаша қарсылық білдірді. «В» Компаниясының қарсылығында баяндалған дәлелдер шешім шығару кезінде қаралды.
Апелляциялық комиссия отырысының қорытындысы бойынша шағым жасалған хабарламаны өзгеріссіз, ал шағымды қанағаттандырусыз қалдыру туралы шешім қабылданды.