Қазақстан Республикасының Қаржы министрлігіне (бұдан әрі - уәкілетті орган) «К» Компаниясынан аумақтық мемлекеттік кірістер департаментінің (бұдан әрі - салық органы) Қазақстан Республикасының аумағында өндірілген тауарларға, орындалған және көрсетілген жұмыстарға корпоративтік табыс салығын (КТС) және қосылған құн салығын есептеуде (ҚҚС) тексеру нәтижелері туралы хабарламаға шағым түсті.
Іс материалдарынан көрініп тұрғандай, салық органы 2018ж.01.01. бастап 2020ж.31.12. аралығындағы кезеңде салықтар мен бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдерді есептеудің дұрыстығы және уақтылы төлеу мәселесі бойынша «K» Компаниясына кешенді салықтық тексеру жүргізді, оның нәтижелері бойынша 58 128,1 мың теңге салық және 13 943,8 мың теңге өсімпұл сомасында КТС есептеу туралы хабарлама шығарылды. ҚҚС салық сомасында 110 685,0 мың теңге және өсімпұл 29 338,8 мың теңге, азайтылған шығын сомасы 386 747,4 мың теңге.
«K» Компаниясы салық органының тұжырымдарымен келіспей, хабарламаға сәйкес келмейтін апелляциялық шағыммен жүгінді және мынадай дәлелдер келтіреді.
Талап қою мерзіміне қатысты
Шағымнан «K» Компаниясы 2018 жылға салықты есептеу көрсетілген салық кезеңі үшін ескіру мерзімінің аяқталуына байланысты емес.
Салықтық тексеру актісінен 2018 жылғы салықтық тексеру нәтижелері бойынша 181 922,6 мың теңге сомасында шығындар азайтылды және 2018 жылғы 2-3 тоқсан үшін 3 774,0 мың теңге сомасында ҚҚС есептелді.
Шағымды қарау барысында мыналар анықталды.
25.12.2017 жылғы «Салық және бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдер туралы» Қазақстан Республикасы Кодексінің (Салық кодексі) 48-бабына сәйкес салық органы салықтар мен бюджетке төленетін төлемдердің есептелген, есепке жазылған сомасын есептеуге, есепке жазуға немесе қайта қарауға құқылы уақыт кезеңі салық міндеттемесі мен талабы бойынша талап қою мерзімі болып танылады.
Егер осы бапта өзгеше көзделмесе, талап қою мерзімі үш жылды құрайды.
Салық кодексінің 48-бабының 3-тармағында салық төлеушілердің мынадай санаттары үшін осы бапта белгіленген ерекшеліктер ескеріле отырып, талап қою мерзімі бес жылды құрайтыны көзделген:
1) Қазақстан Республикасының Кәсіпкерлік кодексіне сәйкес субъектілердің осындай санатына жатқызылған ірі кәсіпкерлік субъектілеріне қолданылмайды;
2) қызметін жер қойнауын пайдалануға арналған келісімшартқа сәйкес жүзеге асыратын заңды тұлғалар жатады.
Қаралып отырған жағдайда, салықтық тексеру актісінен көрініп тұрғандай, «K» Компаниясы қызметін Экулин кен орнының тұщы жерасты суларын өндіруді жүргізуге арналған 1999ж.09.07. №344 жер қойнауын пайдалануға арналған келісімшартқа сәйкес жүзеге асырады (келісімшарттың қолданылу мерзімі 2028ж.15.06.).
Сондай-ақ, «K» Компаниясы Қазақстан Республикасының Кәсіпкерлік кодексіне сәйкес ірі кәсіпкерлік субъектісіне жатады.
Тиісінше, ескіру мерзімі-бес жыл.
Осылайша, «K» Компаниясының 2018 жылғы КТС бойынша талап қою мерзімінің аяқталуы туралы дәлелдері және 2018 жылғы 2-4 тоқсандағы ҚҚС дәрменсіз болып табылады.
110 685,0 мың теңге сомасында ҚҚС есептеуге қатысты
«K» Компаниясы шағымда нормативтен тыс ысыраптардың қорытынды көлемі мен жылдық қорытынды сомасы теріс нәтиже құрағанын көрсетеді, осыған байланысты 2018-2020 жылдарға арналған нормативтен тыс ысыраптар бойынша 24 700,0 мың теңге сомаға ҚҚС-ты есептеуге келіспейді.
Сондай-ақ шағымда «ТКШ бөлімі» ММ-нен 801 800,0 мың теңге мөлшерінде алынған қаражат (2019ж.30.07. №160 қызметтерді мемлекеттік сатып алу туралы шартқа сәйкес) субсидиялар болып табылады, тиісінше «K» Компаниясының пікірі бойынша 2019 жылғы 3-тоқсан үшін 86 000,0 мың теңге сомасында ҚҚС салынбауы тиіс.
Салықтық тексеру актісінен Салық кодексінің 404-бабы 2, 4-тармақтарын бұза отырып, «K» Компаниясы табиғи монополия субъектісі шеккен нормативтен тыс шығындар бойынша есепке жатқызылатын ҚҚС сомасын азайтпағаны келіп шығады.
Бұл ретте, салықтық тексеру актісінде Салық кодексінің 404-бабының 2 және 3-тармақтарында белгіленген жағдайларда есепке жатқызылатын ҚҚС сомасын түзету осындай жағдайлар басталған салық кезеңінде жүргізілетіні көрсетілген.
Сондай-ақ, салықтық тексеру актісінен «K» Компаниясы Салық кодексінің 400-бабының 1-тармағын бұза отырып, 2019 жылғы 3-тоқсан үшін растайтын құжаттарсыз 78 286,4 мың теңге мөлшерінде ҚҚС сомасын есепке жатқызғаны жөн.
Шағымды қарау барысында мыналар анықталды.
Салық кодексінің 400-бабының 1-тармағына сәйкес, Салық кодексінің 367-бабы 1-тармағының 1) тармақшасына сәйкес қосылған құн салығын төлеуші болып табылатын тауарларды, жұмыстарды, көрсетілетін қызметтерді алушының есебіне жатқызылатын қосылған құн салығының сомасы, егер салық кодексінің 367-бабы 1-тармағының 1) тармақшасына сәйкес алынған тауарлар, жұмыстар және көрсетілетін қызметтер үшін төленуге жататын қосылған құн салығының сомасы болып олар осы тармақтың 1) - 4) тармақшаларында көрсетілген сату бойынша салық салынатын айналым мақсатында пайдаланылады немесе пайдаланылатын болады.
Салық кодексінің 400-бабының 6-тармағында осы баптың ережелеріне сәйкес келмейтін қосылған құн салығының, сондай-ақ Салық Кодексінің 402-бабында көрсетілген қосылған құн салығының сомасы есепке жатқызылмайтын қосылған құн салығының сомасы деп танылатыны көзделген.
Шот-фактура Салық кодексінің 400-бабына сәйкес ҚҚС есепке жатқызу үшін негіз болып табылады.
Салық кодексінің 190-бабы 3-тармағына сәйкес, егер осы баптың 4-тармағында өзгеше белгіленбесе, салық есебі Бухгалтерлік есеп деректеріне негізделетінін атап өту қажет. Бухгалтерлік құжаттаманы жүргізу тәртібі Қазақстан Республикасының бухгалтерлік есеп пен қаржылық есептілік туралы заңнамасында белгіленеді.
Салық кодексінің 190-бабының 2-тармағында есепке алу құжаттамасы: бухгалтерлік құжаттаманы, салықтық нысандарды, салықтық есепке алу саясатын, салық салу объектілерін және (немесе) салық салуға байланысты объектілерді айқындау үшін, сондай-ақ салық міндеттемесін есептеу үшін негіз болып табылатын өзге де құжаттарды қамтиды деп айқындалған.
«Бухгалтерлік есеп және қаржылық есептілік туралы» Қазақстан Республикасы Заңының (бұдан әрі – бухгалтерлік есеп туралы Заң) 6-бабының 1-тармағына сәйкес бухгалтерлік есеп Қазақстан Республикасының бухгалтерлік есеп және қаржылық есептілік туралы заңнамасында, сондай-ақ есеп саясатында регламенттелген дара кәсіпкерлер мен ұйымдардың операциялары мен оқиғалары туралы ақпаратты жинаудың, тіркеудің және жинақтаудың ретке келтірілген жүйесін білдіреді.
Бухгалтерлік есеп туралы Заңның 7-бабының 1-тармағында бухгалтерлік құжаттама бастапқы құжаттарды, бухгалтерлік есеп тіркелімдерін, қаржылық есептілікті және есеп саясатын қамтиды деп айқындалған.
Бухгалтерлік жазбалар бастапқы құжаттар негізінде жүргізіледі.
Бұдан басқа, бухгалтерлік есеп туралы Заңның 7-бабының 6) тармақшасына сәйкес қағаздағы, сондай-ақ электрондық жеткізгіштердегі бастапқы құжаттарда басқаларымен қатар операцияның жасалуына (оқиғаны растауға) жауапты адамдардың лауазымдарының атауын, тегін, аты-жөнін және қолтаңбасын көрсету және оның дұрыстығын (растығын) көрсету көзделген міндетті деректемелер болуға тиіс) рәсімделеді.
Осылайша, тиісті растайтын құжаттар болған және Салық кодексінің тиісті баптарында белгіленген талаптар сақталған кезде ҚҚС салық салынатын айналым мақсатында пайдаланылған (пайдаланылатын) алынған тауарлар бойынша есепке жатқызылуға жатады. Бұл ретте бастапқы есепке алу құжаттамасын жүргізу бухгалтерлік есеп туралы Заңның, оның ішінде операцияның не оқиғаның жасалу фактісін тіркеу жөніндегі талаптарға сәйкес жүзеге асырылады.
Сондай-ақ Салық кодексінің 404-бабы 2-тармағының 3) тармақшасына сәйкес есепке жатқызылатын ҚҚС сомасын азайту табиғи монополия субъектісі шеккен нормативтен тыс шығындар бойынша қосылған құн салығы бұрын есепке жатқызылған тауарлар, жұмыстар, көрсетілетін қызметтер бойынша жүргізілетінін көрсету қажет.
Салық кодексінің 404-бабының 2-тармағында осы баптың 2 және 3-тармақтарында белгіленген жағдайларда есепке жатқызылатын ҚҚС сомасын түзету осындай жағдайлар басталған салық кезеңінде жүргізілетіні айқындалған.
Қаралып отырған жағдайда, k компаниясының бас бухгалтері қол қойған нормативтен тыс және нормативтік ысыраптардың есебіне сәйкес, ауыз су мен техникалық суды бөлу кезіндегі нормативтен тыс ысыраптарға 2018 жылы - 2094,431 мың м3, 2019 жылы - 702 мың м3 және 2020 жылы - 917 мың м3 жол берілген.
Осыған ұқсас, есепке сәйкес жылу энергиясын беру кезіндегі нормативтен тыс ысыраптарға 2018 жылғы қаңтар, ақпан, наурыз, қараша және желтоқсан айларында – 89,81 мың Гкал, 2019 жылғы қаңтар және ақпан айларында - 22335 Гкал және 2020 жылғы қаңтар, қараша және желтоқсан айларында - 39 976 Гкал жол берілген.
Қазақстан Республикасы Табиғи монополияларды реттеу Комитеті Департаментінің 2016ж.25.02. №41-НҚ бұйрығына сәйкес K компаниясы табиғи монополистердің тіркеліміне (Су шаруашылығы жүйесінің қызметтері) енгізілгенін атап өткен жөн.
Тиісінше, салықтық тексеру нәтижелері бойынша 2018 жылғы 2-4 тоқсан, 2019 жылғы 1-4 тоқсан және 2020 жылғы 1-4 тоқсан кезеңінде табиғи монополия субъектісі шеккен нормативтен тыс шығындар бойынша ҚҚС бұрын есепке жатқызылған, есепке жатқызылатын ҚҚС сомасын жалпы сомаға азайту негізді түрде жүргізілді 33 241,0 мың теңге.
«K» Компаниясының «ТКШ бөлімі» ММ-нен субсидия түрінде алынған ақшалай қаражаттың салық салынатын айналымы 801 800,0 мың теңге көлемінде негізсіз деп танылғаны туралы дәлелдеріне және 2019 жылдың 3 тоқсанында 86 000,0 мың теңге сомасында ҚҚС есептелгенін атап өткен жөн.
Салықтық тексеру актісінен көрініп тұрғандай, салықтық тексеру нәтижелері бойынша да, 2019 жылғы 3-тоқсан үшін декларация деректері бойынша да салық салынатын айналым 835 206,0 мың теңгені құрады, яғни салықтық тексеру нәтижелері бойынша салық салынатын айналым бойынша алшақтық және есептелген ҚҚС сомасы анықталмаған.
Осылайша, «K» Компаниясының осы бөлімдегі дәлелдері дұрыс емес. Демек, салықтық тексеру нәтижелері бойынша 110 685,0 мың теңге сомасында ҚҚС есептеу негізді болып табылады.
2019 жылға КТС есептеуге қатысты.
«K» Компаниясы шағымда 2019 жылға 58 128,1 мың теңге сомасында КТС есептеумен келіспейтіндігін көрсетеді, өйткені КТС 101111 бюджеттік сыныптама коды (бұдан әрі - БСК) бойынша есептелген (ірі кәсіпкерлік субъектілерінен және мұнай секторы ұйымдарынан түсетін түсімдерді қоспағанда, заңды тұлғалардан КТС), ал «K» Компаниясы КТС болып табылады. мұнай секторы ұйымдарынан түсетін түсімдерді қоспағанда, заңды тұлғалардан КТС төлеуші (БСК 101110).
Салықтық тексеру актісінен келіп шығатыны, Салық кодексінің 242-бабының 3-тармағын, 243-бабының 2-тармағын, 272-бабының 2-тармағын және 265-бабын бұзуға K компаниясы 159 906,2 мың теңге сомасында тіркелген активтер бойынша шығыстарды, 95 673,0 мың теңге сомасында жылу энергиясы және сумен жабдықтау бойынша нормативтен тыс ысыраптарды шегерімге жатқызған, сондай-ақ Салық кодексінің 242-бабының 3-тармағын, 243-бабының 2-тармағын, 272-бабының 2-тармағын шығыстар сомасы 92 862,4 мың теңге, сондай-ақ растайтын бастапқы құжаттарсыз сомасы 8 666,7 мың теңге.
Шағымды қарау барысында мыналар анықталды.
Салық кодексінің 242 - бабының 1 және 3-тармақтарына сәйкес салық төлеушінің табыс алуға бағытталған қызметті жүзеге асыруға байланысты шығыстары Салық кодексіне сәйкес шегерімге жатпайтын шығыстарды қоспағанда, осы бапта және Салық Кодексінің 243-263-баптарында белгіленген ережелер ескеріле отырып, салық салынатын табысты айқындау кезінде шегерімге жатады.
Шегерімдерді салық төлеуші табыс алуға бағытталған оның қызметіне байланысты осындай шығыстарды растайтын құжаттар болған кезде нақты жүргізілген шығыстар бойынша жүргізеді.
Осылайша, салық төлеушінің тиісті растайтын құжаттары болған және Салық кодексінің тиісті баптарында белгіленген талаптар сақталған кезде табыс алуға бағытталған шығыстары шегерімге жатқызылуға жатады. Бұл ретте бастапқы есепке алу құжаттамасын жүргізу бухгалтерлік есеп туралы Заңның, оның ішінде операцияның не оқиғаның жасалу фактісін тіркеу жөніндегі талаптарға сәйкес жүзеге асырылады.
Қаралып отырған жағдайда, салық органы 58 128,1 мың теңге сомасында КТС және 13 943,8 мың теңге сомасында өсімпұл есептеу ірі кәсіпкерлік субъектілерінен және мұнай секторын ұйымдастырудан түсетін түсімдерді қоспағанда, заңды тұлғалардан 101111 – КТС бюджеттік сыныптама коды (бұдан әрі - КБК) бойынша жүргізілгенін атап өткен жөн. заңды тұлғалар - ірі кәсіпкерлік субъектілері, мұнай секторы ұйымдарынан түсетін түсімдерді қоспағанда.
Бұл ретте, салық органының ақпаратынан «K» Компаниясы 101110 БСК (мұнай секторын ұйымдастырудан түсетін түсімдерді қоспағанда, заңды тұлғалардан - ірі кәсіпкерлік субъектілерінен КТС) бойынша КТС төлеуші болып табылатыны келіп шығады, сонымен қатар 101111 БСК тексеру актісінде қате таңдалған.
Сонымен қатар, Қазақстан Республикасы Жоғарғы Сотының 2017 ж.29.06. №4 «Салық заңнамасын қолданудың сот практикасы туралы» нормативтік қаулысының 32-тармағына сәйкес салық төлеуші тексеру нәтижелері туралы хабарламаға дау айтқан кезде жол берілген бұзушылықтардың сипатын және олардың тексеру нәтижелерінің заңдылығы мен негізділігіне әсерін бағалауды негізге алу қажет, бұл жағдайда тексеру нәтижелерін дұрыс көрсетпеу БСК тексеру нәтижелері туралы хабарламаны алып тастауға негіз бола алмайды.
Бұл ретте 58 128,1 мың теңге сомасында КТС есептеу және 2018-2020 жылдар үшін 386 747,4 мың теңге сомасында залалды азайту себептері салықтық тексеру актісінде «Салық және салық санкцияларын есептеу үшін айырмашылық себептері және негіздеме» бағанында көрсетілген.
Салық кодексінің 179-бабына сәйкес шағымда шағым беруші тұлға өзінің талаптарын негіздейтін мән-жайлар және осы мән-жайларды растайтын дәлелдемелер көрсетілетінін атап өткен жөн. Шағымға салық төлеуші (салық агенті) өз талаптарын негіздейтін мән-жайларды растайтын құжаттар қоса беріледі.
Алайда «K» Компаниясы шағымда шағым беруші тұлға 2019 жылға КТС есептеудің негізсіздігі бөлігінде өз талаптарын негіздейтін мән-жайларды көрсетпеді және осы мән-жайларды растайтын дәлелдемелер қоса берілмеді.
Осылайша, 58 128,1 мың теңге сомасында КТС есептеу және салықтық тексеру нәтижелері бойынша 386 747,4 мың теңге сомасында залалды азайту негізді болып табылады.
Апелляциялық комиссия отырысының нәтижелері бойынша – тексеру нәтижелері туралы хабарламаны өзгеріссіз, ал шағымды қанағаттандырусыз қалдыру туралы шешім қабылданды.