Даудың түрі: салықтық даулар
Салық төлеушінің санаты: заңды тұлға
Салық түрі: КТС, ҚҚС
Қазақстан Республикасының Қаржы министрлігі (бұдан әрі – уәкілетті орган) мұнай секторы ұйымдарынан (КТС) түсетін түсімдерді, Қазақстан Республикасының аумағында өндірілген тауарларға, орындалған жұмыстарға және көрсетілген қызметтерге қосылған құн салығын (ҚҚС) қоспағанда, резидент заңды тұлғалардан алынатын корпоративтік табыс салығын есептеу туралы аумақтық мемлекеттік кірістер департаментінің (бұдан әрі – салық органы) тексеру нәтижелері туралы хабарламаға «S» Компаниясының апелляциялық шағымын алды.
Іс материалдарынан көрініп тұрғандай, салық органы «S» Компаниясына 2018ж.01.01. бастап 2018ж.31.12. дейін салықтар мен бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдерді есептеудің дұрыстығы және уақтылы төлеу мәселесі бойынша кешенді салықтық тексеру жүргізді, оның нәтижелері бойынша 120 861,1 мың теңге сомасында КТС және 17 359,3 мың теңге өсімпұл, 274 378,8 мың теңге сомасында залалды азайту, 13 905,3 мың теңге ҚҚС, өсімақы сомасы 967,9 мың теңге есептеу бойынша хабарлама шығарылды.
Компания салық органының тұжырымдарымен келіспей, апелляциялық шағыммен жүгінді, онда табыстарды түзетуді және салық салынатын айналымды танымау бөлігінде салық органы шешімінің күшін жоюды сұрайды.
«Салық және басқа да міндетті төлемдер туралы» Қазақстан Республикасының 2017ж.25.12. Кодексінің (Салық кодексі) 287, 372-баптарының 4-тармағын, 383-бабының 2-тармағын бұза отырып, «S» Компаниясы 2018ж. ҚҚС бойынша кірістер мен салық салынатын айналымды заңсыз түзеткен.
Шағымда 2018 жылғы үшінші тоқсанда «S» Компаниясы «J» Компаниясының атына 2018 жылы жасалған орындалған жұмыстар актілерінің негізінде 2018ж.20.02. Шартқа мәміленің талаптарын өзгерту туралы 2014ж.24.02. қосымша келісім бойынша шарттық баға ведомосының негізінде түзетілген қосымша минус электрондық шот-фактуралар жазылғандығы атап өтілді.
«S» Компаниясының бекітуі бойынша, шарттық баға ведомосы оң сараптамалық қорытынды алған «вокзал кешенінің құрылысын қоса алғанда, станцияның теміржол торабын дамыту» объектісі бойынша сметалық құжаттамаға, сондай-ақ «J» Компаниясының атына теріс мәні бар қосымша ЭШФ жазып беруге қызмет еткен растайтын құжаттардың толық жиынтығына сәйкес түзетілді.
Шағымнан келіп шығатыны, «S» Компаниясы мен «J» Компаниясы арасында 2014ж.24.02. «кешен құрылысын қоса алғанда, станцияның темір жол торабын дамыту» жобасының 1-ші кезегінің 1-ші іске қосу кешенін іске асыру бойынша кешенді жұмыстарды сатып алу туралы шарт (бұдан әрі - 2014ж.24.02. шарт) жасалды.
2014ж.24.02. жасалған шарттың талаптарына сәйкес жұмыстар өндіріс кестесі бойынша басталды. 4.2.2-тармақтың шарттарымен. 2014ж.24.02. мемлекеттік сараптаманың оң қорытындысын алған жобалау-сметалық құжаттама шыққанға дейін орындалған жұмыстардың сомалары шарттық бағаның бекітілген ведомосы бойынша есептеледі. 4.2.3-тармақпен. Шарттың Тараптары мемлекеттік сараптаманың оң қорытындысын алғаннан кейін шарт бағасының ведомосін және бұрын қабылданған орындалған жұмыстардың актілерін 2В нысаны бойынша түзетеді.
Сондай - ақ, шағымда сараптамалық қорытындылар Қазақстан Республикасы Ұлттық экономика министрінің 2015 жылғы 2 сәуірдегі № 305 бұйрығымен бекітілген сараптамалық қорытындыларды ресімдеу қағидаларына (бұдан әрі-қағидалар) сәйкес ресімделетіні атап өтілді. Көрсетілген Қағидалардың 6-тармағына сәйкес сараптамалық қорытындылар ведомстводан тыс кешенді сараптама нәтижесінде алынған жиынтық ұсынымдары және (немесе) өзге де қорытындылары бар қаулы ететін бөлікті көздейді.
Тиісінше, «S» Компаниясының бекітуі бойынша «Мемсараптама» РМК-ның 2017ж.24.03. «объект бойынша негізгі жұмыстар» сараптамалық қорытындысы негіз қалаушы құжат болып табылмауы тиіс, өйткені онда тек іс-әрекетке ұсынымдар қамтылады.
Бұдан әрі, «S» Компаниясы көрсетіп отырғандай, келісу кезеңі аяқталғаннан кейін 2018ж.17.08. бастап 2018ж.20.08. дейінгі кезеңде 2014 және 2015ж. бұрын өткізілген тауарлар, жұмыстар, қызметтер үшін баға өзгерді. Тұтастай алғанда, шағымда бекіту бойынша Тараптар арасында орындалған жұмыстардың 15 актісіне қол қойылды және жалпы сомасы 22 960 579,5 мың теңге плюс мәні бар 15 ЭШФ қойылды, яғни табыс және есептеуге ҚҚС танылды, осы кезеңде орындалған жұмыстардың 15 актісіне және жалпы сомасы -26 682 187, 0 мың теңге минус мәні бар 15 ЭШФ қол қойылды, яғни алдыңғы кезеңдер үшін айналымға түзету жүргізілді.
«S» Компаниясының дәлелдерін тексеріп, салық органы ұсынған материалдарды зерттеп, уәкілетті орган мынадай қорытындыға келді.
Салық кодексінің 286-бабына сәйкес осы кодекстің 287-бабында белгіленген жағдайларда бұрын танылған кіріс немесе шегерім сомасы шегінде есепті салық кезеңінің кірісінің немесе шегерімінің мөлшерін ұлғайту немесе азайту түзету деп танылады.
Бұл ретте Салық кодексінің 287-бабының 1-тармағында кірістер немесе шегерімдер мынадай жағдайларда түзетуге жататыны айқындалған:
1) тауарларды толық немесе ішінара қайтару;
2) мәміле шарттарының өзгеруі;
3) сатылған немесе сатып алынған тауарлар, жұмыстар, көрсетілетін қызметтер үшін бағаның, өтемақының өзгеруі. Осы тармақшаның ережесі шарттың талаптарын негізге ала отырып, өткізілген немесе сатып алынған тауарлар, орындалған жұмыстар, көрсетілген қызметтер үшін ұлттық валютамен төленуге жататын сома өзгерген кезде де қолданылады;
4) бағадан жеңілдіктер, сатудан жеңілдіктер;
5) табысты түзету осы баптың 2-тармағына сәйкес жүргізілетін талапты есептен шығарған жағдайларда жүргізіледі.
Салық кодексінің 287-бабы 2-тармағының ережелерінде түзету бір мезгілде мынадай шарттар сақталған кезде жүргізілетіні белгіленген:
1) талаптың туындауын растайтын бастапқы құжаттардың болуы;
2) талап бухгалтерлік есепте табысты түзету күніне көрсетілгенде не алдыңғы кезеңдердегі бухгалтерлік есепте шығыстарға (есептен шығаруға) жатқызылғанда жүргізіледі.
Салық кодексінің 383-бабының 1, 2-тармақтарына сәйкес тауарларды, жұмыстарды және көрсетілетін қызметтерді өткізу бойынша айналымның мөлшері сол немесе өзге жаққа өзгерген кезде, осы баптың 2-тармағында көзделген жағдайларда, ол жасалған күннен кейін айналым мөлшері тиісті түрде түзетіледі.
Түзету мынадай жағдайларда жүргізіледі:
1) бұрын экспорттың кедендік рәсіміне орналастырумен әкетілген кері импорттың кедендік рәсіміне орналастырумен тауарды әкелуді қоспағанда, тауарды толық немесе ішінара қайтару;
2) мәміле шарттарының өзгеруі;
3) сатылған тауарлар, жұмыстар, көрсетілетін қызметтер үшін бағаның, өтемақының өзгеруі. Осы тармақшаның ережесі шарттың талаптарын негізге ала отырып, оның ішінде коэффициентті (индексті)қолдануға байланысты сатылған тауарлардың, жұмыстардың, көрсетілетін қызметтердің төлеуге жататын құны өзгерген кезде де қолданылады;
4) бағадан жеңілдіктер, сатудан жеңілдіктер;
5) осы Кодекстің 372-бабы 5-тармағының 5) тармақшасына сәйкес өткізу бойынша айналымға енгізілген ыдысты қайтару;
6) нәтижесінде айналым мөлшерінің өзгеруі болатын өзге де жағдайлар басталған кезде тоқтатылады.
Бұл ретте Салық кодексінің 383-бабының 4, 5, 6-тармақтарына сәйкес салық төлеушінің айналым мөлшерін түзету олардың негізінде салық салынатын (салық салынбайтын) айналым мөлшері өзгеретін құжаттар болған кезде жүргізіледі.
Осылайша, түзету бұрын танылған табыс сомасы шегінде жүргізіледі, бұл ретте азайту жағына қарай салық салынатын (салық салынбайтын) айналым мөлшері тауарларды, жұмыстарды, көрсетілетін қызметтерді өткізу бойынша бұрын көрсетілген салық салынатын (салық салынбайтын) айналым мөлшерінен аспауға тиіс.
Салық кодексінің 287-бабының 4-тармағына сәйкес кірістер мен шегерімдерді түзету салық кодексінің 287-бабының 1-тармағында көрсетілген жағдайлар басталған салық кезеңінде жүргізіледі.
Салық кодексінің 227-бабының 3-тармағымен іске асырудан түсетін табысты тану күні ХҚЕС-ке және ҚР Бухгалтерлік есеп пен қаржылық есептілік туралы заңнамасының талаптарына сәйкес айқындалады.
ҚЕХС (IAS) 14 18-параграфына сәйкес тауарларды сатудан түскен түсім төменде санамаланған барлық шарттар қанағаттандырылған кезде танылуы тиіс:
- компания тауарларды иеленуге байланысты елеулі тәуекелдер мен сыйақыны сатып алушыға аударды;
- компания бұдан былай иелік ету құқығымен байланысты дәрежеде басқаруға қатыспайды және сатылған тауарларды бақыламайды;
- кіріс сомасы сенімді өлшенуі мүмкін;
компанияға мәмілеге байланысты экономикалық пайдалардың тиісті ағымының пайда болуы ықтимал; және
- мәмілеге байланысты келтірілген немесе күтілетін шығындар сенімді өлшенуі мүмкін.
Осылайша, КТС есептеу мақсатында тауарларды сатудан түскен кірісті тану күні есептеу әдісі бойынша бухгалтерлік есепте табысты тану күні, атап айтқанда сатушының сатып алушыға сатылған тауарға байланысты барлық тәуекелдер мен пайданы беру күні болып табылады.
Осы баптың 4, 5, 6 және 13-тармақтарында белгіленген жағдайларды қоспағанда, жұмыстарды орындау, қызметтерді көрсету күні Салық кодексінің 379-бабының 3-тармағына сәйкес жұмыстарды, көрсетілетін қызметтерді өткізу бойынша айналымды жасау күні болып табылады.
Бұл ретте: орындалған жұмыстар, қызметтер көрсету актісінде, орындалған жұмыстар, көрсетілген қызметтер актісі болмаған жағдайда, Қазақстан Республикасының бухгалтерлік есеп және қаржылық есептілік туралы заңнамасына сәйкес ресімделген жұмыстарды орындау, қызметтер көрсету фактісін растайтын құжатта (шот-фактурадан басқа) көрсетілген қол қою күні жұмыстарды орындау, қызметтер көрсету күні болып танылады.
Осылайша, Салық кодексінде ҚҚС мақсатында өткізу бойынша айналымды тану үшін құжаттардың толық тізбесі белгіленген.
Салық кодексінің 420-бабының 1-тармағына сәйкес өнім беруші қосымша шот-фактура жазып беруді мынадай жағдайларда жүргізеді:
- Салық кодексінің 383-бабына сәйкес айналым мөлшерін түзету;
- Салық кодексінің 197-бабының талаптарын сақтамау.
Тиісінше, мәміле шарттарының өзгеруі айналымды түзету үшін негіз болып табылады. Бұл ретте, қосымша шот-фактураны жазып беру айналым жасалған күннен, яғни мәміле тараптары орындалған жұмыстар (көрсетілген қызметтер) актісіне қол қойған күннен ерте жүзеге асырылмайды.
ҚР Құрылыс және тұрғын үй - коммуналдық шаруашылық істері агенттігі Төрағасының 2012ж.02.05. №170 «ҚР ҚДҚ әрекетін тоқтата тұру туралы» бұйрығымен 1.03-02-2010 "Тапсырыс беруші-құрылыс салушы туралы ереже» Құрылыс және ТКШ саласында мынадай нысандар бекітілді:
- 2.1.1.1 орындалған жұмыс көлемін қабылдау актісінің нысаны;
- 2.1.1.2 орындалған жұмыстарды қабылдау актісінің нысаны;
- 2.1.1.3 орындалған жұмыстар мен шығындардың құны туралы анықтаманың нысаны.
Қаралатын жағдайда, «S» Компаниясы және «J» Компаниясы (бұдан әрі - Тараптар) 20.02.2018 ж. қосымша келісімге қол қою арқылы мәміле шарттарын өзгертті, 2018 жылғы тамызда бұрын өткізілген тауарлардың, жұмыстардың, көрсетілетін қызметтердің құнын өзгертті.
Бұл ретте, 2018ж.17.08. бастап 2018ж.20.08. аралығындағы кезеңде қосымша келісім бойынша мәселелерді Тараптар арасында келісуді ескере отырып, бұрын іске асырылған 2014 және 2015ж.ж. жұмыстар үшін бағаға өзгеріс жүргізілді, соның нәтижесінде 2018ж. Тараптар арасында белгіленген нысанда орындалған жұмыстардың 15 актісіне қол қойылды және жалпы сомасы 22 960 579,5 мың теңгеге айналымды ұлғайту жағына 15 қосымша ЭШФ, белгіленген нысанда орындалған айналымды азайту жағына жалпы сомасы - 26 682 187,0 мың теңге.
Орындалған жұмыстардың актілерін қайта қарау үшін 2018ж.20.02. шарт мәмілесінің талаптарын өзгерту туралы 2014ж.24.02. қосымша келісімде көзделген шарттық бағаның түзетілген ведомосі негіз болғанын атап өткен жөн.
Салықтық тексеру барысында және шағымды қарау барысында «S» Компаниясы Электрондық шот - фактураларды, 2018 жылы орындалған құрылыс-монтаждау жұмыстарын қабылдау актілерін, тізілімдерді, 2018 жылы ай сайын орындалған жұмыстар мен шығындардың құны туралы анықтамаларды, 2017ж.24.03., 2019ж.08.05. мемлекеттік сараптаманың қорытындыларын, 2014ж.24.02. кешенді жұмыстарды сатып алу туралы шартты, 2017ж.28.03., 2017ж.28.03. 2018ж.20.02., келісім-шарт бағасының ведомосы және басқа құжаттар.
Бұрын айтылғандай, салық кодексінің 287-бабының 4-тармағына сәйкес кірістер мен шегерімдерді түзету салық кодексінің 287-бабының 1-тармағында көрсетілген жағдайлар басталған салық кезеңінде жүргізіледі
«S» Компаниясы 2018 жылдың үшінші тоқсанында айналымды 3 721 607,6 мың теңгеге азайтуға түзету жүргізді(26 682 187, 0 - 22 960 579,5) Салық кодексінің жоғарыда аталған баптарына сәйкес жүзеге асырылады.
Бұдан басқа, тексеру барысында «J» Компаниясына қарсы тексеру жүргізілді, оның барысында құжаттар (мемлекеттік сараптаманың қорытындылары, 2018 жылғы 3-тоқсан үшін қосымша ЭШФ, 2018 жылғы тамыз айында орындалған жұмыстар мен шығындардың құны туралы анықтамалар) ұсынылды, бұл ретте актіде өзара есеп айырысулар «J» Компаниясының 2018 жылғы 1, 3-тоқсандар үшін бухгалтерлік есебінде және салық декларацияларында көрсетілгені атап өтілді.
Осылайша, сатудан түсетін табыс пен салық салынатын айналымның артуы және салықтық тексеру нәтижелері бойынша КТС мен ҚҚС тиісінше есептелуі негізсіз жүргізілген.
Апелляциялық комиссия отырысының нәтижелері бойынша – жүргізілген түзету бойынша сатудан түсетін кірістің және салық салынатын айналымның ұлғаюы бөлігінде тексеру нәтижелері туралы шағым жасалған хабарламаның күшін жою, қалған бөлігінде өзгеріссіз қалдыру туралы шешім қабылданды.