Даудың түрі: салықтық даулар
Салық төлеушінің санаты: заңды тұлға
Салық түрі: КТС
Қазақстан Республикасының Қаржы министрлігі (бұдан әрі-уәкілетті орган) ірі кәсіпкерлік субъектілерінен және мұнай секторы ұйымдарынан (КТС) түсетін түсімдерді қоспағанда, заңды тұлғалардан корпоративтік табыс салығын есептеу туралы аумақтық мемлекеттік кірістер департаментінің (бұдан әрі – салық органы) тексеру нәтижелері туралы хабарламаға «К» Компаниясының апелляциялық шағымын алды.
Іс материалдарына сәйкес, салық органы «К» Компаниясына 2016ж.01.01. бастап 2018ж.30.06. аралығындағы кезеңге салықтар мен бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдерді есептеудің дұрыстығы және уақтылы төлеу мәселесі бойынша кешенді тексеру жүргізді, оның нәтижелері бойынша мұнай секторындағы ұйымдардан түсетін түсімдерді қоспағанда заңды тұлғалардан корпоративтік табыс салығы (КТС) бойынша сомасы 1 926 570,1 мың теңге және өсімпұл сомасы 689 196,2 мың теңге, Қазақстан Республикасының аумағында өндірілген тауарларға, орындалған жұмыстарға және көрсетілген қызметтерге қосылған құн салығы (ҚҚС) бойынша салық сомасы 996 290,3 мың теңге, қосылған құн салығы бейрезидент үшін салық сомасы 1 320 261,6 мың теңге және өсімпұл 474 677,1 мың теңге есептеу, сомасы 4 432 709,0 мың теңге залалды азайту туралы хабарлама шығарылды.
«К» Компаниясы салық органының тұжырымдарымен келіспей, апелляциялық шағыммен жүгінді, онда салық органы шешімінің күшін жоюды сұрайды.
Салық кодексінің 192-бабы 1-тармағының 16) тармақшасының локомотивтік тартқыш қызметін көрсету және жүк вагондары мен контейнерлерді пайдалануға беру халықаралық тасымалдау қызметтері болып табылмайды, қызметтерді көрсетуден түскен табыстар роялти болып табылады және оларға ставка бойынша салық салынады.
«К» Компаниясы салық органының осы қорытындысымен келіспейді, себебі локомотивтік тартым қызметтері және жүк вагондары мен контейнерлерді пайдалануға беру халықаралық тасымалдау қызметі ретінде жіктеледі және, тиісінше, төлем көзінен КТС есептеуге жатпайды.
«К» Компаниясының дәлелдерін тексеріп, салық органы ұсынған материалдарды зерттеп, уәкілетті орган келесі қорытындыға келді.
Қазақстан Республикасының Үкіметі мен Ресей Федерациясының/ Өзбекстанның/ Түркіменстанның Үкіметі арасында жасалған қосарланған салық салуды жою туралы Конвенцияның 3-бабының 1-тармағына сәйкес «халықаралық тасымалдау» термині, мұндай тасымалдау тек екінші Уағдаласушы Мемлекеттегі пункттер арасында жүзеге асырылатын жағдайларды қоспағанда, уағдаласушы Мемлекеттің кәсіпорны пайдаланатын теңіз, өзен, әуе кемесімен, теміржол немесе автомобиль көлігімен кез келген тасымалдауды білдіреді.
Салық кодексінің 192-бабы 1-тармағының 16) тармақшасында осы бөлімнің мақсатында Халықаралық тасымалдар деп бірі Қазақстан Республикасы болып табылатын әртүрлі мемлекеттердегі пункттер арасында жүзеге асырылатын жолаушыларды, багажды, тауарларды, оның ішінде почтаны теңіз, өзен немесе әуе кемесімен, автокөлік құралымен немесе темір жол көлігімен кез келген тасымалдау танылады.
Осы бөлімнің мақсатында Халықаралық тасымалдар деп танылмайды:
Қазақстан Республикасының шегінен тыс жерлердегі пункттер арасында ғана, сондай-ақ Қазақстан Республикасының аумағындағы пункттер арасында ғана жүзеге асырылатын тасымалдау;
Осыған ұқсас норма 2017ж.25.12. Салық кодексінің 644-бабы 1-тармағының 17) тармақшасында белгіленген.
Өз кезегінде темір жол көлігі туралы Заңның 1-бабының 49, 62-тармақшаларына сәйкес:
тасымалдау дегеніміз-жүктерді жөнелту пунктінен межелі пунктке ауыстыру;
«пункт» деп теміржол станциясы түсініледі.
Осылайша, салық салу мақсаттары үшін темір жол тасымалы, егер жүкті жөнелту станциясынан тағайындалған станцияға ауыстыру жүзеге асырылған жағдайда, оның біреуі ҚР-да, ал екіншісі шет мемлекетте орналасқан жағдайда халықаралық деп танылатын болады.
Тікелей халықаралық темір жол қатынасындағы жүк тасымалдарын ұйымдастыру Халықаралық темір жол жүк қатынасы туралы келісіммен (ХЖҚК) реттеледі (Қазақстан ХЖҚК-ге ҚР Премьер - Министрінің 1992ж.09.11. №19071 өкімімен қосылды) (бұдан әрі - «Келісім»). Мәселен, Келісімнің 2 - бабына сәйкес тікелей халықаралық темір жол қатынасындағы жүкті тасымалдау-бұл екі немесе одан да көп мемлекеттердің аумағы бойынша бүкіл жүру маршрутына ресімделген бірыңғай құжат (жүкқұжат) бойынша темір жол көлігімен жүкті тасымалдау.
Қаралып отырған жағдайда көрсетілген қызметтер бірі Қазақстан Республикасында, ал екіншісі Ресей Федерациясының / Өзбекстанның / Түркіменстанның аумағында орналасқан Станциялар арасындағы Шектес аумақтарда тікелей халықаралық теміржол қатынасында жүзеге асырылады. Тта темір жол көлігінің Қазақстан Республикасының аумағына кіруі және шығуы мемлекеттік шекараны кесіп өту арқылы жүргізіледі. Бұл ретте Шектес аумақтарда көрсетілген қызметтер халықаралық шартта бекітілген құжат айналымымен ресімделетін халықаралық тасымалдаудың бір бөлігі болып табылады.
Темір жол көлігі туралы Заңның 1-бабына сәйкес, онда мынадай ұғымдар қамтылады:
«вагон» - теміржолдармен тасымалдауға арналған өздігінен жүрмейтін тіркемелі көлік құралы;
«жылжымалы құрам» - жолаушыларды, багажды, жүктерді, жүк-багажды, пошта жөнелтілімдерін теміржолдар арқылы тасымалдауға арналған тартқыш көлік құралдары (локомотивтер), вагондар, өздігінен жүретін және өзге де теміржол көлік құралдары, сондай-ақ арнайы жылжымалы құрам;
«контейнер» - жүктерді тасымалдауға арналған көп мәрте қолданылатын әмбебап көлік жабдығы.
Еуразиялық экономикалық одақ Кеден кодексінің 2 - бабы 1-тармағының 49) тармақшасына сәйкес (Еуразиялық экономикалық одақтың Кеден кодексі туралы шартқа № 1 қосымша) көлік құралдары-теміржол көлік құралын (теміржол жылжымалы құрамы, теміржол жылжымалы құрамының бірлігі), контейнерді қамтитын тауарлар санаты.
«Тауарлардың экспорты мен импорты, жұмыстарды орындау, қызметтерді көрсету кезінде жанама салықтар алу тәртібі және олардың төленуін бақылау тетігі туралы» хаттамаға сәйкес - Еуразиялық экономикалық одақ туралы шартқа №18 қосымша) жанама салықтардың мақсаттары үшін жылжымалы темір жол құрамының бірліктері де көлік құралы ретінде жіктеледі.
Осылайша, қаралып отырған жағдайда локомотивтер, вагондар мен контейнерлер халықаралық тасымалдауға қатысатын көлік құралдары болып табылады.
Баяндалғанды ескере отырып, локомотивтер мен вагондарды пайдаланғаны үшін төлемдер халықаралық тасымалдау жөніндегі қызметке қатысты көзделген ережелерді ескере отырып (Конвенцияның 8-бабы), Тұрақты өкілдіктің құрылу фактісіне қарай салық салынуға жататын коммерциялық қызметтен түсетін табыс түрінде Конвенцияны қолдану мақсатында қаралады.
Бұл ретте Конвенцияны қолдану мақсатында контейнерлерді пайдаланғаны үшін төлемдер салық салу Конвенцияның 12-бабының ережелеріне сәйкес жүзеге асырылатын роялти ретінде қаралуы мүмкін.
Сонымен бірге көлік құралдарын, сондай-ақ контейнерлерді және оларға қатысты жабдықтарды халықаралық тасымалдарда пайдалану үшін жалға беруден түсетін табыстарға Конвенцияның 8-бабы 2-тармағының ережелері қолданылатынын ескеру қажет, оған сәйкес мұндай табыстарға табыс алушы резиденті болып табылатын мемлекетте ғана салық салынуға жатады.
Салық кодексінің 1-бабының 4-тармағында, егер Салық кодексінде өзгеше көзделмесе, салық кодексінде пайдаланылатын азаматтық және салалық заңнама ұғымдары Қазақстан Республикасы заңнамасының осы салаларында пайдаланылатындай мағынада қолданылатыны регламенттелген.
Бұл ретте, Еуразиялық экономикалық одақ Кеден кодексінің 2-бабы 1-тармағының 49) тармақшасына сәйкес оны қолдану мақсаттары үшін теміржол жылжымалы құрамы, оның ішінде теміржол жылжымалы құрамының бірлігі көлік құралы болып табылады.
Қаралып отырған жағдайда, салық органы халықаралық тасымалдауға қатысатын локомотивтерді, вагондар мен контейнерлерді роялти түріндегі төлемдер ретінде сыныптады.
Алайда, конвенциялардың 12-бабының 3-тармағымен «роялти» термині компьютерлік бағдарламаларды, кинематографиялық фильмдер мен телефильмдерді, бейнефильмдерді немесе радио мен теледидарға арналған жазбаларды, кез келген патентті, сауда маркасын, дизайнды немесе модельді, жоспарды, құпия формуланы немесе процесті қоса алғанда, әдебиет, өнер немесе ғылым туындыларына кез келген авторлық құқықты пайдаланғаны немесе пайдалану құқығын бергені үшін сыйақы ретінде алынатын кез келген түрдегі, өндірістік, коммерциялық немесе ғылыми жабдықтарды пайдалану немесе пайдалану құқығын беру үшін төлемдер.
Бұдан басқа, ЭЫДҰ 2017 Модельдік салық Конвенциясының 12-бабының 2-тармағына позицияның 8-тармағына сәйкес Қазақстан өнеркәсіптік, коммерциялық немесе ғылыми жабдықты пайдаланғаны немесе пайдалану құқығын бергені үшін төлемдерді «роялти» ұғымына енгізу құқығын өзіне қалдырды.
Қаралып отырған жағдайда, жоғарыда көрсетілгендей, локомотивтер, вагондар мен контейнерлер өнеркәсіптік жабдыққа жатпайды және көлік құралдары болып табылады. Бұл ретте локомотивтік тартым қызметтері, жүк вагондары мен контейнерлерді ұсыну жүктерді халықаралық тасымалдау қызметтері болып табылады.
Конвенцияның 8-бабының 1-тармағына сәйкес Уағдаласушы Мемлекеттің резиденті теңіз, өзен, әуе кемелерін, темір жол немесе автомобиль кемелерін халықаралық тасымалдауда пайдаланудан алған пайдаға тек осы Мемлекетте ғана салық салынады.
Осыған ұқсас нормалар Өзбекстан Республикасымен және Түркіменстан Республикасымен жасалған тиісті келісімдерде қамтылған.
Осылайша, Ресей Федерациясының/ Өзбекстанның / Түркіменстанның резиденті халықаралық тасымалда теміржол көлігін пайдаланудан алған пайдаға тек олардың резиденттік мемлекетінде салық салынады. Тиісінше мұндай кіріс Қазақстан Республикасында босатылуға жатады.
Осылайша, ескере отырып,
- Конвенцияның 8-бабына сәйкес Ресей Федерациясының/ Өзбекстанның/ Түркіменстанның резиденті теміржол көлігін халықаралық тасымалдауда пайдаланудан алған пайдаға олардың резиденттік мемлекетінде ғана салық салынады, тиісінше мұндай табысқа Қазақстан Республикасында салық салудан босатуға жатады;
- локомотивтер, вагондар мен контейнерлер теміржол көлігі туралы Заңға сәйкес көлік құралдары болып табылады.
Осыған байланысты тексеру нәтижелері бойынша локомотивтерді, вагондарды және контейнерлерді пайдаланғаны үшін төлемдердің роялтиін тануға байланысты төлем көзінен КТС есептеу негізсіз деп танылды.
Салық кодексінің 441-бабы 2-тармағының 2) тармақшасының бұзылуы Салық кодексінің 441-бабы 2-тармағының 2) тармақшасының бұзылуы салықтың шағымдалатын сомасын және өсімпұлдың тиісті сомасын есептеу үшін негіз болып табылады, РЖД «К» Компаниясының атына көрсететін, жылжымалы мүлікке, көлік құралдарына тікелей байланысты қызметтерге жататын локомотивтік тартқыш қызметтері бойынша резидент емес үшін ҚҚС есептелмейді, бұл ретте мұндай қызметтерді өткізу орны осындай мүліктің, көлік құралының орналасқан жері бойынша, яғни Қазақстан
«К» Компаниясы салық органының осы тұжырымымен келіспейді, өйткені сату орны Салық кодексінің 441-бабы 2-тармағының 5) тармақшасы бойынша анықталуы керек, оған сәйкес ЕАЭО-ға мүше мемлекеттің аумағы жұмыстарды, қызметтерді өткізу орны болып танылады, егер жұмыстар орындалса, қызметтерді осы Мемлекеттің салық төлеушісі, яғни Ресей Федерациясының аумағы көрсетеді.
«К» Компаниясының дәлелдерін тексеріп, салық органы ұсынған материалдарды зерттеп, уәкілетті орган келесі қорытындыға келді.
Салық кодексінің 230-бабы 1-тармағы 2) тармақшасының ережелеріне сәйкес Салық кодексінің 241-бабына сәйкес резидент еместен жұмыстарды, көрсетілетін қызметтерді сатып алу кезінде ҚҚС төлеуші жасайтын айналым салық салынатын айналым болып табылады.
Салық кодексінің 241-бабының 1-тармағына сәйкес резидент еместің өтеулі негізде орындаған жұмыстары, көрсеткен қызметтері, оларды өткізу орны ҚР болып танылады, оларды ҚҚС төлеуші сатып алған кезде мұндай ҚҚС төлеушінің резидент еместен жұмыстарды, көрсетілетін қызметтерді сатып алу бойынша айналымы болып табылады, ол Салық кодексіне сәйкес ҚҚС салынуға жатады.
Салық кодексінің 236-бабы 2-тармағының 2) тармақшасында, егер жылжымалы мүлікпен байланысты болса, жұмыстарды, көрсетілетін қызметтерді іс жүзінде жүзеге асыру орны тауарды өткізу орны деп танылады, деп белгіленген.
Мұндай жұмыстарға, қызметтерге мыналар жатады: монтаждау, құрастыру, жөндеу, техникалық қызмет көрсету
Салық кодексінің 276-5-бабы 2-тармағының 2) тармақшасына сәйкес, егер жұмыстар, көрсетілетін қызметтер осы мемлекеттің аумағындағы жылжымалы мүлікпен, көлік құралдарымен тікелей байланысты болса (жылжымалы мүлік пен көлік құралдарын жалға беру, лизинг бойынша және өзге де негіздерде пайдалануға беру бойынша көрсетілетін қызметтерден басқа), Еуразиялық экономикалық одаққа мүше мемлекеттің аумағы жұмыстарды, көрсетілетін қызметтерді өткізу орны болып танылады.
Осы тармақшаның мақсаттары үшін осы баптың 1) тармақшасында көрсетілген жылжымайтын мүлікке, көлік құралдарына жатпайтын заттар жылжымалы мүлік деп танылады.
Осы тармақшаның мақсаттары үшін теңіз және әуе кемелері, ішкі жүзу кемелері, аралас (өзен-теңіз) жүзу кемелері; теміржол немесе трамвай жылжымалы құрамының бірліктері; автобустар; тіркемелер мен жартылай тіркемелерді қоса алғанда, автомобильдер; жүк контейнерлері; карьерлік самосвалдар көлік құралдары деп танылады.
Салық кодексінің 276-5-бабы 2-тармағының 5) тармақшасына сәйкес мүше мемлекеттің аумағы жұмыстарды, көрсетілетін қызметтерді өткізу орны болып танылады, егер осы тармақтың 1) -4) тармақшаларында өзгеше көзделмесе, жұмыстарды осы Мемлекеттің салық төлеушісі орындайды, қызметтерді көрсетеді.
Осы тармақшаның ережелері көлік құралдарын жалға беру, олардың лизингі және өзге де негіздерде пайдалануға беру кезінде де қолданылады.
Осыған ұқсас нормалар 2017ж.25.12. Салық кодексінің 369-бабы 1-тармағының 2) тармақшасында, 373-бабы 1-тармағында, 441-бабы 2-тармағының 2), 5) тармақшаларында белгіленген.
Еуразиялық экономикалық одаққа (бұдан әрі - «ЕАЭО») мүше мемлекеттер үшін тауарларды, жұмыстарды және көрсетілетін қызметтерді өткізу орны 25.12.2017ж. Салық кодексінің 276-5 - бабына және 441-бабына сәйкес айқындалады. тауарларды экспорттау мен импорттау, жұмыстарды орындау, қызметтерді көрсету кезінде жанама салықтар алу тәртібі және олардың төленуін бақылау тетігі туралы хаттаманың (2014 жылғы 29 мамырдағы Еуразиялық экономикалық одақ туралы шартқа № 18 қосымша) (бұдан әрі - «хаттама») 29-тармағында көрсетілген өзге мемлекеттер үшін тауарларды, жұмыстарды, көрсетілетін қызметтерді өткізу орны Салық кодексінің 378-бабына сәйкес айқындалады.
Резидент Ресей Федерациясының резиденті ЕАЭО-ға мүше мемлекеттің резиденті болып табылатындығына байланысты жұмыстарды, көрсетілетін қызметтерді өткізу орны Салық кодексінің 236-бабының 2-тармағына және 2017ж.25.12. Салық кодексінің 441-бабының 2-тармағына сәйкес айқындалады.
2014 жылғы 29 мамырдағы ЕАЭО туралы шартқа №18 қосымша болып табылатын тауарлардың экспорты мен импорты, жұмыстарды орындау, қызметтерді көрсету кезінде жанама салықтарды өндіріп алу тәртібі және олардың төленуін бақылау тетігі туралы хаттаманың (бұдан әрі - хаттама) 28-тармағына сәйкес жұмыстарды орындау, қызметтерді көрсету кезінде жанама салықтарды өндіріп алу аумағы жұмыстарды, көрсетілетін қызметтерді өткізу орны болып танылатын мүше мемлекетте жүзеге асырылады (хаттаманың 31-тармағында көрсетілген жұмыстарды қоспағанда).
Жұмыстарды орындау, қызметтерді көрсету кезінде салықтық база, жанама салықтардың ставкалары, оларды өндіріп алу тәртібі және салықтық жеңілдіктер (салық салудан босату), егер қаралатын бөлімде өзгеше белгіленбесе, аумағы жұмыстарды, көрсетілетін қызметтерді өткізу орны болып танылатын мүше мемлекеттің заңнамасына сәйкес айқындалады.
Хаттаманың 29-тармағының 5) тармақшасына сәйкес, егер осы тармақтың 1-4-тармақшаларында өзгеше көзделмесе, егер жұмыстар орындалса, қызметтерді осы Мемлекеттің салық төлеушісі көрсетсе, мүше мемлекеттің аумағы жұмыстарды, көрсетілетін қызметтерді өткізу орны болып танылады. Осы тармақшаның ережелері көлік құралдарын жалға беру, олардың лизингі және өзге де негіздерде пайдалануға беру кезінде де қолданылады.
Осылайша, бұл жағдайда халықаралық тасымалдау қызметтерін сатып алу үшін сату орны Ресей Федерациясының аумағы болып табылады.
Жоғарыда баяндалғанның негізінде, Ресей темір жолдары «К» Компаниясына көрсететін локомотивтік тартым қызметтері бойынша Салық кодексінің 276-5-бабы 2-тармағының 5) тармақшасының (25.12.2017 жылғы Салық кодексінің 441-бабы 2-тармағының 5) тармақшасының) нормалары қолданылады, тиісінше, Ресей Федерациясының аумағы қызметтерді өткізу орны болып танылады, осыған байланысты резидент емес үшін ҚҚС есептеу негізсіз деп танылды.
«К» Компаниясы ТМД елдерінде берілген резиденттіктің шетелдік сертификаттарын заңдастырудың немесе апостильдеудің болмауы жөніндегі шағымда 1999 жылғы 30 желтоқсандағы №11-П заңмен ратификацияланған Шетелдік ресми құжаттарды заңдастыру талабының күшін жоятын Конвенцияның ережелеріне (бұдан әрі - «Гаага Конвенциясы») сілтеме жасайды, оған сәйкес егер өзге халықаралық шарт қолданылатын болса, шетелдік қол қою мен мөрді тиісті заңдастыру немесе апостильдеу талап етілмейді.
Салық кодексінің 219-бабының 5-тармағын бұзу резиденттікті растайтын сертификаттардың салық заңнамасының талаптарына сәйкес келмеуіне байланысты Тәжікстан/ Әзірбайжан/ Қырғызстан резиденттері бойынша төлем көзінен КТС есептеу шағымдалатын салық сомасын және тиісті өсімпұл сомасын есептеу үшін негіз болды.
Салық органының осы қорытындысымен «А» Компаниясы 1999 жылғы 30 желтоқсандағы №11-П заңмен ратификацияланған Шетелдік ресми құжаттарды заңдастыру талабының күшін жоятын Конвенцияның (бұдан әрі-«Гаага Конвенциясы») ережелері, егер өзге халықаралық шарт қолданылатын болса, шетелдік қол мен мөрді тиісті заңдастыруды немесе апостильдеуді талап етпейтіндігімен келіспейді.
«К» Компаниясының дәлелдерін тексеріп, салық органы ұсынған материалдарды зерттеп, уәкілетті орган келесі қорытындыға келді.
Әзірбайжанмен, Қырғызстанмен және Тәжікстанмен салықтық босатуды немесе төмендетілген салық ставкасын көздейтін салық конвенциялары резиденттік сертификаты болған кезде қазақстандық көздерден алынған резидент еместердің табыстарына қолданылады.
Салық кодексінің 219-бабының 5-тармағында Қазақстан Республикасының заңнамасында белгіленген тәртіппен дипломатиялық немесе консулдық заңдастыруға жататыны көзделген:
1) лауазымды адамның қолы және бейрезиденттің резиденттігін растайтын құжатты куәландырған органның мөрі көрсетіледі;
2) резиденттікті растайтын құжаттың көшірмесін нотариат куәландырған жағдайда, шетелдік нотариустың қолы мен мөрі көрсетіледі.
Осы тармақтың ережелері, егер:
1) резиденттікті растайтын құжат шет мемлекеттің құзыретті органының интернет-ресурсында орналастырылған;
2) резиденттікті растайтын құжаттарды өзара танудың өзге тәртібі белгіленген:
Қазақстан Республикасының халықаралық шартында;
осы Кодекстің 226-бабына сәйкес жүргізілетін өзара келісу рәсімі шеңберінде уәкілетті орган мен шет мемлекеттің құзыретті органы арасында;
Еуразиялық экономикалық одақ органының шешімімен.
Сонымен бірге, 2017ж.25.12. Салық кодексінің 675 – бабының 1-тармағына сәйкес (Салық кодексінің 219-бабының 4-тармағы) табыс алушы резидент еместің Қазақстан Республикасы халықаралық шарт жасасқан мемлекеттің резиденті болып табылатынын растайтын ресми құжат резидент еместің резиденттігін растайтын құжат болып табылады, ол мынадай қызмет түрлерінің бірінде ұсынылған:
1) резиденті резидент емес болып табылатын шет мемлекеттің құзыретті органы куәландырған түпнұсқа. Лауазымды адамның қолы және резидент еместің резиденттігін растайтын құзыретті органның мөрі Қазақстан Республикасының заңнамасында айқындалған тәртіппен жария етілуге тиіс;
2) осы тармақтың 1) тармақшасының талаптарына сәйкес келетін құжат түпнұсқасының нотариат куәландырған көшірмесін қоса береді. Шетелдік нотариустың қолы мен мөрі Қазақстан Республикасының заңнамасында айқындалған тәртіппен жария етілуге тиіс;
3) шет мемлекеттің құзыретті органының интернет-ресурсында орналастырылған, бейрезиденттің резиденттігін растайтын электрондық құжаттың қағаздағы көшірмесі қоса беріледі.
2017ж.25.12. Салық кодексінің 666-бабының 4-тармағымен (Салық кодексінің 212-бабының 3-тармағы) халықаралық шарт бейрезидент салық агентіне бейрезиденттің резиденттігін растайтын құжатты ұсынған жағдайда қолданылады деп айқындалған. Бұл ретте резиденттікті растайтын құжатты резидент емес салық агентіне бірінші басталатын келесі күндердің бірінен кешіктірмей ұсынады:
1) бейрезидентке табыс төленген немесе бейрезиденттің төленбеген кірістері шегерімге жатқызылған салық кодексінің 314-бабына (Салық кодексінің 148-бабы) сәйкес айқындалған салық кезеңінен кейінгі жылдың 31 наурызына дейін;
2) бейрезидентке табыс төленген салық кезеңі үшін төлем көзінен ұсталатын табыс салығы бойынша салық міндеттемесін орындау мәселесі бойынша салықтық тексеру аяқталғанға дейін бес жұмыс күнінен кешіктірмей табыс етеді. Салықтық тексерудің аяқталған күні нұсқамаға сәйкес айқындалады.
2017ж.25.12. Салық кодексінің 2-бабының 5-тармағында егер Қазақстан Республикасы ратификациялаған халықаралық шартта осы Кодекстегіден өзгеше ережелер белгіленсе, көрсетілген шарттың ережелері қолданылатыны белгіленген.
Шетелдік ресми құжаттарды заңдастыру талабының күшін жоятын Конвенцияның (Гаага қ., 1961 жылғы 5 қазан) кіріспесіне (бұдан әрі - Гаага Конвенциясы) сәйкес осы Конвенцияға қол қойған мемлекеттер Шетелдік ресми құжаттарды дипломатиялық немесе консулдық заңдастыру талабының күшін жойғысы келіп, осыған байланысты конвенция жасасуға шешім қабылдады және осы Конвенцияның ережелерімен келісті.
1961 жылғы 5 қазанда Гаагада жасалған Шетелдік ресми құжаттарды заңдастыру талабының күшін жоятын Конвенцияның 12 - бабының 2-абзацына сәйкес, егер алты ай кезең ішінде қосылу туралы хабардар етілген қатысушы мемлекеттер өз қарсылықтарын білдірмесе, қосылу өтті деп есептеледі, ол Нидерланд Сыртқы істер министрлігіне жіберіледі.
Қазақстан Республикасының 1999ж.30.12. №11-П «Шетелдік ресми құжаттарды заңдастыру талаптарын жоятын конвенцияға Қазақстан Республикасының қосылуы туралы» Заңымен Қазақстан Республикасы Осы Конвенцияға қосылды.
1961 жылғы 05 қазандағы Гаага Конвенциясына қатысушы елдердің тізіміне сәйкес Ресей Федерациясы (РФ), Әзірбайжан, Қырғызстан, Тәжікстан оның қатысушылары болып табылады, резиденттер құжатты берген шет мемлекеттің құзыретті органының қолы мен мөрін заңдастыруға қатысты Гаага Конвенциясының ережелерін қолдануға құқылы, бұл құжаттардың шыққан шет мемлекеттің шетелдік мекемелерінде заңдастыруды осындай құжаттарға апостиль қою рәсімімен ауыстыруға мүмкіндік береді.
Гаага Конвенциясының 2-бабында Уағдаласушы Мемлекеттердің әрқайсысы осы Конвенция қолданылатын және оның аумағында ұсынылуға тиіс құжаттарды заңдастырудан босататыны көзделген. Осы Конвенцияның мағынасында заңдастыру деп қол қоюдың түпнұсқалығын, құжатқа қол қойған адам сөз сөйлеген және тиісті жағдайда осы құжат бекітілген мөрдің немесе мөртаңбаның түпнұсқалығын куәландыру үшін құжат аумағында ұсынылуы тиіс елдің дипломатиялық немесе консулдық агенттері пайдаланатын формальды рәсім ғана түсініледі.
Гаага конвенциясының 3-бабына сәйкес қол қоюдың түпнұсқалылығын, құжатқа қол қойған адам сөз сөйлеген сапаның және тиісті жағдайда осы құжат бекітілген мөрдің немесе мөртаңбаның түпнұсқалылығын куәландыру үшін талап етілуі мүмкін жалғыз формальдылық Гаага Конвенциясының 4-бабында көзделген апостильді осы құжат жасалған мемлекеттің құзыретті органының қоюы болып табылады.
Алайда, егер құжат ұсынылған мемлекетте қолданылып жүрген заңдар, ережелер немесе әдет-ғұрыптар не екі немесе бірнеше Уағдаласушы мемлекеттер арасындағы уағдаластық осы рәсімді жойса немесе оңайлатса немесе құжатты заңдастырудан босатса, алдыңғы абзацта аталған функцияны орындау талап етілмейді.
Сондай - ақ, Қазақстан тарапының 2016 жылғы 22 ақпанда Астана қаласында қосарланған салық салуды жою және табыс пен капиталға салық төлеуден жалтарудың алдын алу туралы Конвенция (бұдан әрі-Келісім) шеңберінде ҚР және РФ мемлекеттік органдары берген резиденттікті растайтын ресми құжаттарды тану тәртібі туралы ноталар алмасу нысанындағы келісімге (бұдан әрі-Келісім) қол қойылды. Ресей тарапының жауап нотасына 2016 жылғы 15 наурызда Мәскеу қаласында қол қойылды.
2016 жылғы 22 ақпанда Астанада және 2016 жылғы 15 наурызда Мәскеуде жасалған Қазақстан Республикасының Үкіметі мен Ресей Федерациясының Үкіметі арасындағы қосарланған салық салуды жою және табыс пен капиталға салық төлеуден жалтаруға жол бермеу туралы Конвенция шеңберінде Қазақстан Республикасы мен Ресей Федерациясының уәкілетті органдары берген резиденттікті растайтын ресми құжаттарды тану тәртібі туралы ноталар алмасу нысанындағы келісім ратификацияланды, оған сәйкес Қазақстан Республикасының Үкіметі мен Ресей Федерациясының Үкіметі резиденттікті растайтын ресми құжаттарды, бір Тарап мемлекетінің уәкілетті органы берген және оның елтаңбалы мөрімен бекемделген құжаттар екінші Тарап мемлекетінің аумағында қандай да бір арнайы куәландырусыз, оның ішінде апостиль қойылмай немесе консулдық заңдастырусыз қабылданады. Бір Тарап мемлекетінің аумағында ресми ретінде қаралатын мұндай құжаттар екінші Тарап мемлекетінің аумағында ресми құжаттардың дәлелдеу күшін пайдаланады. Танудың осы тәртібі 2011 жылғы 1 қаңтардан бастап Тараптар мемлекеттерінің уәкілетті органдары берген ресми құжаттарға қолданылады.
Кишинев (Минск) Конвенциясының азаматтық, отбасылық және қылмыстық істер бойынша құқықтық көмек пен құқықтық қатынастар туралы ережелерін қолдануға қатысты, осы құжат Уағдаласушы Тараптардың азаматтарына және олардың аумақтарында тұратын адамдарға жеке және мүліктік құқықтарға қатысты барлық Уағдаласушы Тараптарда өз азаматтарының жеке және мүліктік құқықтарына қатысты осындай құқықтық қорғауды беруді қамтамасыз етуге ұмтылысын негізге ала отырып, олардың Уағдаласушы Тараптар арасында жасалғанын көздейтінін атап өткен жөн, әділет мекемелерінің азаматтық, отбасылық және қылмыстық істер бойынша құқықтық көмек көрсету саласындағы ынтымақтастықты дамытуға маңызды мән бере отырып.
Кишинев (Минск) Конвенциясының нормалары резидент еместер құзыретті органдар берген құжаттарды азаматтық, отбасылық және қылмыстық істер бойынша құқықтық көмек шеңберінде дипломатиялық немесе консулдық заңдастыруды (апостиль қоюды) жүзеге асырмай ұсынған кезде қолданылады және салықтық құқықтық қатынастарға қолданылмайды.
Қазақстан Республикасы Жоғарғы Кеңесінің 1993 жылғы 31 наурыздағы no 2059-XII қаулысымен бекітілген 1969 жылғы Халықаралық шарттар құқығы туралы Вена конвенциясының (бұдан әрі - Вена конвенциясы) 31.1-бабына сәйкес халықаралық шартты Тараптар Шарттың терминдеріне олардың мәнмәтінінде, сондай-ақ Шарттың объектісі мен мақсаттары тұрғысынан берілуі тиіс әдеттегі мәнге сәйкес адал түсіндіруге тиіс. Түсіндіру кезінде контекстпен қатар, атап айтқанда, ескеру қажет:
Осылайша, Ресей Федерациясының резиденттеріне берілген резиденттік сертификаттарға мұндай құжатқа қол қойған адамның қолы мен сапасын растайтын апостиль қою қажет емес, ал нотариалды куәландырылған жағдайда құжаттардың көшірмелері апостильдеуге жатады.Келісім күшіне енгеннен кейін шетелдік нотариустың қолы мен мөрі.
Әзірбайжан, Қырғызстан және Тәжікстан мемлекеттерімен Шетелдік ресми құжаттарды заңдастыру талабын жоятын ұқсас келісім жоқ.
Гаага конвенциясының 3-бабының шарттары бойынша Қазақстан Республикасы мен Әзірбайжан, Қырғызстан және Тәжікстан арасында қол қойылған рәсімді жоятын немесе оңайлататын немесе заңдастырудан босататын құжат не екі немесе бірнеше Уағдаласушы мемлекеттер арасындағы уағдаластық болмағандықтан, жоғарыда баяндалғанды ескере отырып, осыған байланысты салықтық тексеру нәтижелері бойынша төлем көзінен КТС есептеу негізді деп танылды.
«К» Компаниясы шағымда 2017ж.25.12. Салық кодексінің 242-бабының 3-тармағына және 400-бабының 1-тармағының 1) тармақшасына сәйкес ОЭК деректері бойынша алынған отынның барлық көлемін шегерімге және ҚҚС-ны осы шығыстар бойынша есепке жатқызуға құқығы бар екенін көрсетеді, өйткені: бұл факт бастапқы құжаттармен (шот-фактуралар, беруді қабылдау актілері) расталады; осы ОЭК деректерінің заңдылығын растайтын күшіне енген сот шешімі бар.
Қазақстан Республикасы Конституциясының 76-бабының 3-тармағына сәйкес «К» Компаниясы соттың күшіне енген шешімдерін орындауға міндетті. Демек, отынның барлық көлемі, соның ішінде. негізгі жарғылық қызмет үшін пайдаланылатын өндірістік емес шығыстарға есептен шығарылған шығыстар кіріс алуға бағытталған қызметпен байланысты.
25.12.2017ж. Салық кодексінің 242 және 400-баптарын бұза отырып, салықтық тексеру актісіне сәйкес «Т» Компаниясына май құю кезінде анықталған 4 432 709,0 мың теңге сомасында дизель отынының жетіспеушілігі шығыстары бойынша шегерімге негізсіз жатқызылған, өйткені «К» Компаниясының кіріс алуға бағытталған қызметімен байланысты емес.
Сондай-ақ, дизель отынының жетіспеушілігі (бүлінуі, жоғалуы) бойынша 2017ж.01.01. бастап 2018ж.30.06. аралығындағы кезеңде ҚҚС бойынша 980 497,3 мың теңге сомасында түзету жүргізілді.
2017ж.25.12. Салық кодексінің 242 және 400-баптарын бұзу, «Т» Компаниясына май құю кезінде анықталған дизель отынының жетіспеушілік шығыстары бойынша шегерімдерге негізсіз жатқызылған және 2017ж.01.01. бастап 2018ж.30.06. аралығындағы кезеңде ҚҚС бойынша түзету шағымдалатын салық сомасын және тиісті өсімпұл сомасын есептеу үшін негіз болып табылады.
2017ж.25.12. Салық кодексінің 242-бабының 3-тармағына және 400-бабының 1-тармағының 1) тармақшасына сәйкес «К» Компаниясы «Т» Компаниясының деректері бойынша алынған отынның барлық көлемін шегерімге жатқызуға және осы шығыстар бойынша ҚҚС есепке жатқызуға құқылы болғандықтан, салық органының осы қорытындысымен «К» Компаниясы келіспейді, өйткені: бұл факт бастапқы құжаттармен (шот-фактуралар, қабылдау-тапсыру актілері) расталады; осы ОЭК деректерінің заңдылығын растайтын күшіне енген сот шешімі бар.
«К» Компаниясының дәлелдерін тексеріп, салық органы ұсынған материалдарды зерттеп, уәкілетті орган келесі қорытындыға келді.
Салық кодексінің 100-бабының 1 және 3-тармақтарына сәйкес салық төлеушінің табыс алуға бағытталған қызметті жүзеге асыруға байланысты шығыстары Салық кодексіне сәйкес шегерімге жатпайтын шығыстарды қоспағанда, салық салынатын кірісті айқындау кезінде шегерімге жатады.
Шегерімдерді салық төлеуші табыс алуға бағытталған оның қызметіне байланысты шығыстарды растайтын құжаттар болған кезде жүргізеді. Халықаралық қаржылық есептілік стандарттарына және ҚР Бухгалтерлік есеп пен қаржылық есептілік туралы заңнамасының талаптарына сәйкес айқындалатын болашақ кезеңдердің шығыстарын қоспағанда, осы шығыстар нақты жүргізілген салық кезеңінде шегерімге жатады.
Бұл ретте Салық кодексінің 115-бабы 1-тармағының 1) тармақшасында табыс алуға бағытталған қызметке байланысты емес шығындар шегерімге жатпайды деп көзделген.
Салық кодексінің 256-бабының 1-тармағына сәйкес, егер салық кодексінің 34-тарауында өзгеше көзделмесе, бюджетке жарнаға жататын салық сомасын айқындау кезінде салық кодексінің 228-бабы 1-тармағының 1) тармақшасына сәйкес ҚҚС төлеуші болып табылатын тауарларды, жұмыстарды, көрсетілетін қызметтерді алушы негізгі құралдарды, материалдық емес және Биологиялық активтерді, жылжымайтын мүлікке инвестицияларды, жұмыстар мен көрсетілетін қызметтерді қоса алғанда, егер олар салық салынатын айналым мақсатында пайдаланылса немесе пайдаланылатын болса, сондай-ақ Салық кодексінің 228-бабы, осы тармақтың 1)-5) тармақшаларында көрсетілген.
Салық кодексінің 258-бабы 1-тармағының 1) тармақшасына сәйкес бұрын есепке жатқызылған қосылған құн салығы, салық салынбайтын айналым мақсаттары үшін пайдаланылғандарды қоспағанда, салық салынатын айналым мақсатында пайдаланылмаған тауарлар, жұмыстар, көрсетілетін қызметтер бойынша есепке жатқызудан алып тасталуға жатады, оның болуына байланысты салық төлеуші осы Кодекстің 260 және 261-баптарына сәйкес бара-бар әдіс қолданған.
Осыған ұқсас нормалар 2017ж.25.12. Салық кодексінің 242, 264, 400, 404-баптарында қарастырылған.
Қаралып отырған жағдайда, «К» Компаниясының ақпаратынан көрініп тұрғандай, «Т» Компаниясының отын қоймаларында тепловоздарды жабдықтау кезінде дизель отынын босату жөніндегі қызметтер 2015ж.01.07. №07/01-АОТ сұйық, сусымалы және тарифтелген Жүктерді қабылдау, сақтау және босату жөніндегі қызметтерді сатып алудың ұзақ мерзімді шартының (бұдан әрі - шарт) негізінде жүргізіледі.
Шарттың 5-тармағының 5.17-тармақшасына сәйкес: «жүктің белгілі бір көлеміне қызмет орындаушы көрсеткен болып саналады: құю арқылы босатылған кезде - кейіннен тасымалдау үшін жүк көлеміне Тапсырыс берушінің өкімі бойынша (Орындаушының қоймалары арасындағы жүк көлемін көшіруді қоспағанда), талап бойынша тиеп жөнелту фактісі бойынша өзге жағдайларда (тәуліктік ведомость).Тапсырыс берушіге көрсетілген қызметтер үшін талаптардың (тәуліктік ведомостердің) негізінде тараптар осы Шартқа 7-қосымшада көзделген нысан бойынша қызмет көрсетудің өткен 5 күндік кезеңі үшін босатылған/ қабылданған жүкті қабылдап алу-беру актісін қалыптастырады және оған қол қояды».
Шарттың талаптарына сәйкес босатылған дизель отынының көлемі тәулігіне үш рет өлшенетін тығыздықты ескере отырып, отын тарату колонкаларының (бұдан әрі - ТРК) көрсеткіштері негізінде айқындалады және «К» Компаниясының өкілдері қол қоятын тәуліктік ведомостарда көрсетіледі.
Бұл ретте поездардың тартымына отын-энергетикалық ресурстардың (бұдан әрі - ТЭР) шығысын бақылау, есепке алу, тартқышты энергия үнемдеу тұрғысынан басқару мақсатында, сондай - ақ «энергия үнемдеу және энергия тиімділігін арттыру туралы» 2012 жылғы 13 қаңтардағы Қазақстан Республикасының Заңын ескере отырып, «К» Компаниясы «Энергодиспетчерлік тартқышты» басқарудың автоматтандырылған жүйесін (бұдан әрі-ЭДТ АБЖ) енгізді.
Сотының 2018ж.26.02. шешіміне сәйкес «Т» Компаниясы мен «К» Компаниясы арасында 01.07.2015ж. сұйық, сусымалы және тарифтелген Жүктерді қабылдау, сақтау және босату қызметтерін ұзақ мерзімді сатып алу шарты жасалғаны анықталды.
Шартқа №2 қосымшаға сәйкес 4.2 т. жүктің мөлшерін өлшеу дәлдік сыныбы 0,5 - тен төмен емес, метрологиялық аттестатталған есепке алу аспаптары-есептегіштер арқылы өткізу жолымен жүзеге асырылады. Мұндай өлшеулер Тапсырыс беруші мен орындаушы өкілдерінің қатысуымен тепловоз багына жүкті тікелей босату кезінде жүргізіледі; 4.5.2 т. жүктің мөлшерін анықтау тепловозды бакқа жіберу кезінде-есептегіштер арқылы өткізу арқылы жүргізіледі.
Осылайша, жасалған шартқа сәйкес дизель отынын босатуға арналған бастапқы құжаттама отын-тарату колонкаларының көрсеткіштері бойынша талапкер мен жауапкер арасында ресімделеді және қол қойылады.
Сондай-ақ шарттың талаптары бойынша 7.15-т. жүктің белгілі бір көлеміне көрсетілетін қызметті орындаушы: құю арқылы босату кезінде - Тапсырыс берушінің өкімі бойынша оны кейіннен тасымалдау үшін жүк көлемін (Орындаушының қоймалары арасындағы жүк көлемін көшіруді қоспағанда), талап ету бойынша тиеп-жөнелту фактісі бойынша өзге де жағдайларда (тәуліктік ведомость) көрсетті деп есептеледі. Тапсырыс берушіге көрсетілген қызметтер үшін талаптардың (тәуліктік ведомостердің) негізінде тараптар осы Шартқа №7 қосымшада көзделген нысан бойынша қызмет көрсетудің өткен 5 күндік кезеңі үшін босатылған/қабылданған жүкті қабылдап алу - беру актісін қалыптастырады және оған қол қояды.
5.18 т. негізінде. - 5.19. Тапсырыс беруші орындаушыдан көрсетілген қызметтер актісін алған күннен бастап 5 (бес) жұмыс күні ішінде алынған актіге қол қояды не дәлелді бас тарту жолдайды.
Осылайша, сот шешімімен соманы өндіріп алу туралы «Т» Компаниясына «К» Компаниясының талап-арыз талаптарын қанағаттандырудан бас тартылды.
Сотының азаматтық істер жөніндегі сот алқасының қаулысымен соттың 2018ж.26.02. шешімі осы іс бойынша өзгеріссіз, ал апелляциялық шағымды қанағаттандырусыз қалдырылсын.
Қаралып отырған жағдайда, «үстеме шығыстар туралы есеп» ВФО-24 нысанының ведомствоішілік қаржылық есептілік есебіне, ТЭК тәуліктік ведомостары мен ЭДТ АБЖ деректері арасындағы дизель отынының алшақтық актілері мен тізілімдеріне сәйкес «Т» Компаниясына отын құю кезінде жіберілген дизель отыны бойынша жетіспеушілік (шығын) анықталды.
«К» Компаниясы бухгалтерлік есепте дизель отыны бойынша жетіспеушілік (шығын) 2017 жылы «Өзге шығыстар» элементі бойынша ВФО-21 және 2018 жылы «отын» элементі бойынша ВФО-24 есебі нысанында «өзге өнімсіз шығыстар» бабы бойынша дизель отынының шығысына байланысты шығындар құрамында ескерілді.
Корпоративтік табыс салығы бойынша салық есептілігін (декларацияны) жасау қағидаларының (100.00 - нысан) формуласына (бұдан әрі - қағидалар) сәйкес «шегерімдер» бөлімінде: 2017ж.25.12. Салық кодексінің 264 - бабы 1) - 14) тармақшалары (1) - 14) негізінде шегерімге жатқызылмайтын ТМҚ өзіндік құны өткізілген (пайдаланылған) тауарлардың өзіндік құнынан алып тастауға жатады, 200.00-бабы 1-тармағына сәйкес шегерімге жатқызылатын сатып алынған жұмыстардың, көрсетілетін қызметтердің кодексі.
Бұдан басқа, қосылған құн салығы бойынша салық есептілігін (декларацияны) жасау қағидаларында (300.00 – нысан) (бұдан әрі-300.00-қағидалар) «Есепке жатқызылатын ҚҚС сомасын түзету» бөлімінде 300.06.013 жолында тауарлар бүлінген немесе жоғалған жағдайда олардың айналымын түзету сомасы көрсетіледі.
Осылайша, дизель отыны бойынша жетіспеушілік (шығын) сомасы салық салынатын кірісті айқындау кезінде шегерімге жатқызылмайтын шығыстарға жататынын, сондай-ақ есепке жатқызылатын ҚҚС сомасын түзетуге жататынын ескере отырып, тиісінше оларды шегерімдерден және салықтық тексеру нәтижелері бойынша ҚҚС есепке жатқызудан алып тастау негізді деп танылды.
Апелляциялық комиссия отырысының нәтижелері бойынша шағымданған хабарламасының локомотивтік тартқыш қызметтері үшін төлемдердің роялтиін тануға және РТЖ көрсетілген локомотивтік тартқыш қызметтері бойынша резидент емес үшін вагондар мен контейнерлерді пайдалануға беруге және ҚҚС есептеу бөлігінде күшін жою, ал қалған бөлігінде өзгеріссіз қалдыру туралы шешім қабылданды.