Даудың түрі: салықтық даулар
Салық төлеушінің санаты: филиал
Салық түрі: КТС
Қазақстан Республикасының Қаржы министрлігі (бұдан әрі - уәкілетті орган) «Н» Компаниясының аумақтық мемлекеттік кірістер департаментінің (бұдан әрі-аумақтық кірістер департаменті) тексеру нәтижелері туралы хабарламасына мұнай секторы ұйымдарынан (КТС) түсетін түсімдерді, ҚР аумағында өндірілген тауарларға, орындалған жұмыстарға және көрсетілген қызметтерге қосылған құн салығын (ҚҚС), әлеуметтік салықты, төлем көзінен салық салынатын табыстардан жеке табыс салығын, міндетті әлеуметтік медициналық сақтандыруға аударымдар мен жарналардың түсімдерін, зейнетақы қорына түсетін түсімдерді, әлеуметтік аударымдар түсімдерін қоспағанда, заңды тұлғалардан корпоративтік табыс салығын есептеу туралы, залалды азайту туралы ақпарат туралы апелляциялық шағымын алды.
Іс материалдарынан көрініп тұрғандай, салық органы «Н» Компаниясына салық және бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдерді, зейнетақы қорына түсетін түсімдерді, 2015ж.01.01. бастап 2019ж.31.12. аралығындағы кезең үшін әлеуметтік аударымдар түсімдерін есептеудің дұрыстығы және уақтылы төлеу мәселесі бойынша кешенді тексеру жүргізді, оның нәтижелері бойынша мұнай секторы ұйымдарынан (КТС) түсетін 1 372 548,5 мың теңге сомасындағы түсімдерді және 800 133,0 мың теңге өсімпұл, Қазақстан Республикасының аумағында өндірілген тауарларға, орындалған жұмыстарға және көрсетілген қызметтерге қосылған құн салығын (ҚҚС) (-16 366,9) мың теңге сомасында және 0,6 мың теңге өсімпұл, 3 194,1 мың теңге сомасындағы әлеуметтік салықты және 31,9 мың теңге өсімпұл, Қазақстан Республикасының аумағынан төлем көзінен салық салынатын сомасы 3 366,3 мың теңге, міндетті әлеуметтік медициналық сақтандыруға аударымдар мен жарналардың түсімдері 35,1 мың теңге сомасында және өсімпұл 1,4 мың теңге, зейнетақы қорына түсімдер 3 522,9 мың теңге сомасында және өсімпұл 157,9 мың теңге, әлеуметтік аударымдар түсімдері 19,4 мың теңге сомасында және өсімпұл 0,004 мың теңге, залалды азайту туралы 494 759,9 мың теңге сомасында хабарлама шығарылды.
«Н» Компаниясы салық органының тұжырымдарымен келіспей, апелляциялық шағыммен жүгінді, онда бас офис алдындағы берешек бойынша «Н» Компаниясы есептеген 5 867 092,3 мың теңге мөлшеріндегі бағамдық айырма бойынша шығыстар сомасын шығыстардан алып тастауға байланысты қалыптасқан КТС есептелген сомалары бөлігінде салық органы шешімінің күшін жоюды сұрайды және бұл ретте келесі дәлелдер келтіреді.
Шағымда «Н» Компаниясы ҚР-да және шетелде тауарларды, жұмыстарды, қызметтерді өткізеді, олар үшін төлем тапсырыс берушілер мен сатып алушылардан шетел валютасында «Н» Компаниясының бас кеңсесінің банктік шотына түседі. Көрсетілген қаражаттан филиал шығыстарын жеткізушілермен/мердігерлермен өзара есеп айырысу бойынша, жалақы бойынша, салықтар мен бюджетке төлемдер төлеу бойынша төлеу жүзеге асырылады.
Есепті жылдың басында «Н» Компаниясының бас офис алдындағы кредиторлық берешегі сол жылдың ішінде «Н» Компаниясының тапсырыс берушілерінен бас кеңсеге түскен қаражат есебінен өтеледі, филиалдың бас офис алдындағы берешегі қайтарымды және қысқа мерзімді болып табылады.
«Н» Компаниясының пікірінше, ҚР заңнамасы, «Н» Компаниясы туралы ереже, «Н» Компаниясы мен бас офис арасындағы есеп айырысулар туралы келісім, «Н» Компаниясы мен бас кеңсенің есеп саясаты «Н» Компаниясының бас офис алдындағы берешегін талаптар мен міндеттемелерді өзара есепке алу жолымен өтеуді жүзеге асыруға, сондай-ақ олардың арасында жасалған шарттармен реттеуге мүмкіндік береді.
«Н» Компаниясының бас офис алдындағы 2015 жылғы берешегі қайтарымсыз немесе ұзақ мерзімді болып табылмайды, өйткені Филиалдың тапсырыс берушілері бас кеңсенің банк шотына «Н» Компаниясы алғаннан көп ақша қаражатын аударды. Бас кеңсенің Ситибанк (Лондон) деректері тапсырыс берушілерден түскен және «Н» Компанияның жеткізушілерінің/мердігерлерінің шоттарын төлеуге бағытталған ақша қаражатының қозғалысын растайды.
«Н» Компаниясы – ірі кәсіпкерлік субъектісі ретінде бағамдық айырманың есебін қаржылық есептіліктің халықаралық стандарттарына (бұдан әрі - ХҚЕС) сәйкес жүргізетінін атап өтті.
Бұл ретте салық заңнамасының бағамдық айырмаға қатысты нормаларында «Н» Компаниясы мен бас офис арасындағы өзара есеп айырысулар бойынша туындаған теріс бағамдық айырманы шегерімге жатқызу бойынша шектеулер жоқ. Қазақстан Республикасы мен Швейцария Федералдық Кеңесі арасындағы қосарланған салық салуды болдырмау туралы конвенцияның нормаларына сәйкес Қазақстандық компания өзінің пайдасын есептеу кезінде, шетелдік әріптестің алдындағы міндеттемелер бойынша туындаған теріс бағамдық айырманы шегерімге жатқызуға құқылы.
Тұрақты мекеме мен оның бас офисі арасындағы өзара қарым-қатынастар бойынша туындайтын бағамдық айырмалар 2018ж.01.01. бастап қолданыстағы «Салық және бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдер туралы» 2017ж.25.12. ҚР Кодексінің (2017ж.25.12. Салық кодексі) нормаларына сәйкес кірістер мен шығыстардан алып тасталуға жатады.
«Н» Компаниясы «Н» Компаниясының бас офис алдындағы кредиторлық берешегі қайтарымды және қысқа мерзімді болып табылатындықтан, бағамдық айырма, оның ішінде бас офиспен өзара есеп айырысулар бойынша танылатын монетарлық бапқа жатады деп санайды. «Н» Компаниясының бас офис алдындағы міндеттемелері «Қаржы құралдары: ұсыну» 32 ХҚЕС (IAS) ережелеріне сәйкес қаржы құралы ретінде де қаралуы мүмкін. Сондай-ақ, 2021ж.03.02. хатқа сәйкес ҚР ҚМ бухгалтерлік есеп, аудит және бағалау әдіснамасы департаменті, «Н» Компаниясының шығыстарын жабуға арналған Бас офисті қайтарымды қаржыландыру, сондай-ақ «Н» Компаниясының аударылған түсімі үшін бас офистің «Н» Компаниясы алдындағы берешегі монетарлық баптар болып табылады.
Бұдан басқа, «Н» Компаниясының бекітуі бойынша салықтық тексеру актісінде бас офиспен туындаған бағамдық айырманы монетарлық баптарға және тиісінше шегерімге жатқызу бөлігінде «Н» Компаниясы жол берген бұзушылықтардың мән-жайларының егжей-тегжейлі сипаттамасы жоқ.
Салық тексеруі актісінен көрініп тұрғандай, Филиал «Салық және бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдер туралы» ҚР 2008ж.10.12. Кодексінің (2008ж.10.12. Салық кодексі) 85, 113, 115-баптарын бұза отырып, «Н» Компаниясының бас офисі алдындағы берешегі бойынша есептелген 2015 жылғы теріс бағамдық айырма бойынша шығыстарды шегерімге жатқызған.
Шағымды қарау барысында мыналар анықталды.
2008ж.10.12. Салық кодексінің 57-бабының 4-тармағына сәйкес, егер 2008ж.10.12. Салық кодексінде өзгеше көзделмесе, салық салу мақсатында бағамдық айырманы есепке алу ХҚЕС-ке және ҚР Бухгалтерлік есеп пен қаржылық есептілік туралы заңнамасының талаптарына сәйкес валюта айырбастаудың нарықтық бағамын қолдана отырып жүзеге асырылады.
2008ж.10.12. Салық кодексінің 85-бабы 1-тармағының 19) тармақшасына сәйкес ӘГҚ-ға оң бағамдық айырма сомасының теріс бағамдық айырма сомасынан асып кетуі қосылады. Бағамдық айырма сомасы ХҚЕС-ке және ҚР Бухгалтерлік есеп пен қаржылық есептілік туралы заңнамасының талаптарына сәйкес айқындалады.
2008ж.10.12. Салық кодексінің 113-бабымен теріс бағамдық айырма сомасы оң бағамдық айырма сомасынан асып кеткен жағдайда, асып кету шамасы шегерімге жатады.
Бағамдық айырма сомасы Халықаралық қаржылық есептілік стандарттарына және ҚР Бухгалтерлік есеп пен қаржылық есептілік туралы заңнамасының талаптарына сәйкес айқындалады.
21 ҚЕХС (IAS) 8 - тармағына сәйкес бағамдық айырма-белгілі бір бірлік санын валюталардың әртүрлі айырбас бағамдарын пайдалана отырып, бір валютамен басқа валютаға ауыстыру кезінде туындайтын айырма. Монетарлық баптар-қолда бар валюта бірліктері, сондай-ақ валюталық бірліктердің тіркелген немесе айқындалатын санымен көрсетілген, алуға немесе төлеуге активтер мен міндеттемелер.
ХҚЕС (IAS) 21-тармағының 20-тармағына сәйкес шетел валютасындағы операция-шетел валютасында көрсетілген немесе ұйым шетел валютасында есеп айырысуды болжайтын операция, оның ішінде:
(a) бағасы шетел валютасында көрсетілген тауарларды немесе қызметтерді сатып алу немесе сату;
(b) егер төленуге немесе алынуға жататын сомалар шетел валютасында көрсетілсе, қарыз немесе қаражат беру; немесе
(c) активтерді өзге сатып алу немесе шығару, немесе шетел валютасында көрсетілген міндеттемелерді өзіне қабылдау немесе реттеу.
21 ХҚЕС (IAS) 16-тармағында валюталық бірліктердің тіркелген немесе айқындалатын санын алу құқығы (немесе беру міндеті) монетарлық баптың ажырамас сипаттамасы болып табылады деп айқындалған. Мысалдарға мыналар жатады: қызметкерлерге ақшалай төлемдер түрінде төленетін зейнетақылар мен басқа да сыйақылар, ақшалай қаражатпен төленетін бағалау міндеттемелері, сондай-ақ ақшалай қаражат түрінде төленетін және міндеттеме ретінде танылған дивидендтер. Ұйымның меншікті үлестік құралдарының ауыспалы санын немесе алынуы (немесе берілуі) тиіс әділ құны валюталық бірліктердің тіркелген немесе айқындалатын санына тең болатын активтердің ауыспалы санын алу (немесе беру) туралы шарт монетарлық бапқа ұқсас болып табылады. Бұл ретте монетарлық емес баптың ажырамас сипаттамасы валюталық бірліктердің тіркелген немесе өлшенетін санын алу құқығының (немесе беру міндетінің) болмауы болып табылады. Мысалдар мыналар болып табылады: тауарлар мен қызметтер үшін аванстық төлемдер сомалары (мысалы, жалдау бойынша алдын ала төлем), гудвилл, материалдық емес активтер, қорлар, негізгі құралдар және олар бойынша есеп айырысу монетарлық емес активті ұсыну жолымен жүргізілуге тиіс бағалау міндеттемелері.
21 ХҚЕС (IAS) 28-тармағына сәйкес кезең ішінде немесе алдыңғы қаржылық есептілікте бастапқы тану кезінде аударылған курстардан ерекшеленетін курстар бойынша монетарлық баптар бойынша есеп айырысу кезінде немесе монетарлық баптарды аудару кезінде туындайтын бағамдық айырмалар олар туындаған кезең үшін пайдада немесе шығындарда танылады.
Қаралып отырған жағдайда, салық органының шағымы мен ақпаратынан «Н» Компаниясы тапсырыс берушілердің атына көрсеткен қызметтер үшін төлем «Н» Компаниясының шығыстарын Төлеген бас кеңсенің шотына ақша қаражатын аудару арқылы шетел валютасында жүргізілгені келіп шығады. «Н» Компаниясының бас офисімен өзара есеп айырысулары «Н» Компаниясын қаржыландыру, «Н» Компаниясының жеткізушілері мен шетелдік қызметкерлері алдындағы міндеттемелерін өтеу түрінде жүзеге асырылды.
Директорлар кеңесінің 2006ж.06.01. шешімімен бекітілген «Н» Компаниясының ережелерінің 3.1-тармағына сәйкес, «Н» Компаниясы дербес заңды тұлға, бөлімше болып табылмайтыны анықталды.
Бейрезидент заңды тұлғаның қаржылық есептілігі шоғырландырылған негізде дайындалғанын атап өту қажет.
Бұл жағдайда «Н» Компаниясының 2015 жылғы айналым-сальдо ведомосының деректері бойынша бас офиспен өзара есеп айырысулардың топішілік балансы 4130 «Филиалдар мен құрылымдық бөлімшелерге ұзақ мерзімді кредиторлық берешек» бухгалтерлік шотында көрсетіледі.
Шағымды қарау барысында алынған салық органының материалдары мен ақпаратына сәйкес «Н» Компаниясының бас кеңсе алдындағы берешегі -оны өтеу мерзіміне негізделмеген.
«Бухгалтерлік есеп және қаржылық есептілік туралы» 2007ж.28.02. ҚР Заңының (бұдан әрі - бухгалтерлік есеп туралы Заң) 2-бабының 1-тармағына сәйкес бухгалтерлік есеп туралы Заңның күші, атап айтқанда, ҚР заңнамасына сәйкес ҚР аумағында тіркелген заңды тұлғаларға, шетелдік заңды тұлғалардың филиалдарына, өкілдіктеріне және тұрақты мекемелеріне қолданылады.
Бухгалтерлік есеп туралы Заңның 6-бабының 3-тармағына сәйкес операциялар мен оқиғалар бухгалтерлік есеп жүйесінде көрсетіледі, бұл ретте, атап айтқанда: бухгалтерлік жазбаларды бастапқы құжаттардың түпнұсқаларымен барабар бекіту және бухгалтерлік жазбаларда барлық операциялар мен оқиғаларды көрсету; операциялар мен оқиғаларды хронологиялық және уақтылы тіркеу қамтамасыз етілуге тиіс.
Бухгалтерлік есеп туралы Заңның 13 - бабының 2-тармағында кірістер-есепті кезең ішінде активтердің түсімі немесе өсімі немесе міндеттемелердің азаюы нысанында экономикалық пайданың ұлғаюы айқындалған, олар капиталға қатысушы тұлғалардың жарналарына байланысты ұлғаюдан өзгеше капиталдың ұлғаюына әкеп соғады.
Шығыстар - есепті кезең ішінде активтердің әкетілуі немесе азаюы немесе міндеттемелердің туындауы нысанында экономикалық пайданың азаюы, олар капиталға қатысушы тұлғаларға бөлуге байланысты азайтудан өзгеше капиталдың азаюына әкеп соғады.
Бұл жағдайда «Н» Компаниясы шығыстар ретінде «Н» Компаниясының бас офис алдындағы берешегі бойынша есептелген 5 867 092,3 мың теңге сомасындағы бағамдық айырма бойынша шығыстар деп танылды.
Сонымен қатар, азаматтық заңнамаға сәйкес құқықтар мен міндеттер мүлікті құру немесе сатып алу нәтижесінде және ҚР Азаматтық кодексінің (бұдан әрі - ҚР АК) 7-бабында көзделген өзге де мән-жайлар бойынша шарттар мен өзге де мәмілелерден туындауы мүмкін.
ҚР АК 16-тарауының ережелерінен міндеттемеге орай бір тұлға (борышкер) басқа тұлғаның (кредитордың) пайдасына мүлік беру, жұмыс орындау, ақша төлеу және тағы сол сияқты белгілі бір іс-әрекет жасауға не белгілі бір іс-әрекеттен қалыс қалуға міндетті, ал кредитордың борышкерден өз міндеттерін орындауын талап етуге құқығы бар. Кредитор борышкерден орындауды қабылдауға міндетті. Тараптар (борышкер мен кредитор) және үшінші тұлғалар міндеттеменің қатысушылары болып табылады. Үшінші тұлға ретінде міндеттеме тараптарының бірімен міндеттемелермен немесе өзге де құқықтық қатынастармен байланысты тұлғалар әрекет етеді. Міндеттеме үшінші тұлғалар үшін міндеттер туғызбайды.
Сонымен бірге, бухгалтерлік заңнамаға сәйкес дебиторлық берешек кәсіпорынның қарызды талап ету құқығын білдіреді және контрагенттің қарызы ретінде тиісті есепте көрсетілген бухгалтерлік көрсеткіш болып табылады. Дебиторлық берешек материалдық қорлардың қозғалысымен, қызметтер көрсетумен немесе жұмыстарды орындаумен байланысты жүргізілген Қаржы-шаруашылық операцияның, сондай-ақ заңды және жеке тұлғалардың төлем жасамауы мен берешегінің салдарынан туындайды. Бұл ретте бухгалтерлік есепте ұйымның шартта белгіленген мерзімдерде өтелмеген және тиісті кепілдіктермен қамтамасыз етілмеген дебиторлық берешегі борыш деп танылады.
Кредиторлық берешек-бұл басқа тұлғалардың пайдасына төленуге тиісті қарыздардың сомасын сипаттайтын міндеттемелердің бір түрі, ұйымның қолданыстағы міндеттемесінің болуы міндеттеменің ажырамас сипаттамасы болып табылады. Міндеттеме белгілі бір әрекеттерді орындау немесе белгілі бір көрсеткіштерге жету қажеттілігін немесе ол үшін жауапкершілікті қамтиды. Міндеттер міндетті күші бар шарттың немесе заңнамалық талаптың нәтижесінде туындаған заңды түрде бекітілуі мүмкін.
4.6-тармаққа сәйкес екенін көрсету керек. Қаржылық есептіліктің тұжырымдамалық негіздері мақаланы оның активті, міндеттемені немесе меншікті капиталды анықтауға сәйкестігін талдай отырып, оның құқықтық формасына ғана емес, оның ішкі мазмұны мен экономикалық мәніне де назар аудару қажет.
Баяндалған мән-жайларды ескере отырып, «Н» Компаниясының сатып алушыларынан бас кеңсенің шотына ақша қаражатының түсуі «Н» Компаниясы көрсеткен қызметтер үшін ақы төленгенін айғақтайды. Бас кеңсенің «Н» Компаниясының шығыстарын төлеуі мен қаржыландыруы «Н» Компаниясының бас офис алдындағы берешегін көрсетеді. Яғни, «Н» компаниясы мен бас офис арасындағы дебиторлық және кредиторлық берешек сомаларын «Н» Компаниясының өзінің кәсіпкерлік қызметінен тікелей пайда болған берешек ретінде қарау мүмкін емес.
Салық кодексінің 100-бабының 1 және 3-тармақтарына сәйкес салық төлеушінің табыс алуға бағытталған қызметті жүзеге асыруға байланысты шығыстары Салық кодексіне сәйкес шегерімге жатпайтын шығыстарды қоспағанда, салық салынатын кірісті айқындау кезінде шегерімге жатады.
Шегерімдерді салық төлеуші табыс алуға бағытталған оның қызметіне байланысты шығыстарды растайтын құжаттар болған кезде жүргізеді. Халықаралық қаржылық есептілік стандарттарына және Қазақстан Республикасының бухгалтерлік есеп пен қаржылық есептілік туралы заңнамасының талаптарына сәйкес айқындалатын болашақ кезеңдердің шығыстарын қоспағанда, осы шығыстар нақты жүргізілген салық кезеңінде шегерімге жатады.
Салық кодексінің 115-бабының 1) тармақшасында табыс алуға бағытталған қызметке байланысты емес шығындар шегерімге жатпайтыны белгіленген.
Осылайша, «Н» Компаниясы мен бас офис арасындағы өзара есеп айырысулар бойынша берешек бөлігінде есептелген 5 867 092,3 мың теңге мөлшеріндегі бағамдық айырма шығыстарын алып тастауға байланысты қалыптасқан оң бағамдық айырма сомасын 2015 жылы АГҚ-ны ұлғайту және 2015 жылы шегерімдерден теріс бағамдық айырма сомасын алып тастау бойынша салықтық тексеру нәтижелері негізделген болып табылады.
2021ж.26.08. өткен апелляциялық комиссия отырысының нәтижелері бойынша салық органының тексеру нәтижелері туралы шағымданған хабарламасын өзгеріссіз, ал шағымын қанағаттандырусыз қалдыру туралы шешім қабылданды.