Даудың түрі: салықтық даулар
Салық төлеушінің санаты: заңды тұлға
Салық түрі: КТС
Қазақстан Республикасының Қаржы Министрлігі (бұдан әрі-уәкілетті орган) ірі кәсіпкерлік субъектілерінен және мұнай секторы ұйымдарынан (КТС) түсетін түсімдерді қоспағанда, заңды тұлғалардан корпоративтік табыс салығын есептеу туралы аумақтық мемлекеттік кірістер департаментінің (бұдан әрі – салық органы) тексеру нәтижелері туралы хабарламаға "Р" компаниясының апелляциялық шағымын алды.
Іс материалдарынан көрініп тұрғандай, салық органы қайтаруға ұсынылған қосылған құн салығы сомаларының дұрыстығын растау мәселесі бойынша тақырыптық салықтық тексеру жүргізді, оның нәтижелері бойынша кезең үшін мұнай секторы ұйымдарының заңды тұлғаларынан корпоративтік табыс салығын (КТС) есептеу туралы хабарлама шығарылды;
- 01.04.2018 ж. бастап 30.06.2018 ж. дейін салық сомасы 560 000,0 мың теңге және өсімпұл 133 732,8 мың теңге;
- 01.07.2019 ж. бастап 31.12.2019 ж. дейін салық сомасы 4 491 103,5 мың теңге және өсімпұл 726 175,4 мың теңге;
- 01.04.2020 ж.бастап 30.06.2020 ж. дейін салық сомасы 120 000,0 мың теңге және өсімпұл 5 100,5 мың теңге.
"Р" компаниясы салық органының тұжырымдарымен келіспей, апелляциялық шағыммен жүгінді, онда салық органы шешімінің күшін жоюды сұрайды.
25.12.2017 жылғы "салық және бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдер туралы" Қазақстан Республикасы Кодексінің (Салық кодексі) 646-бабының 2-тармағын бұзу шағымдалған салық сомасын және тиісті өсімпұл сомасын есептеу үшін негіз болды.төленген дивидендтерге резидент емес заңды тұлғалардан төлем көзінен 10% орнына 20% мөлшерінде ұсталатын КТС төмендетілген ставкасы қолданылды, өйткені дивидендтер Вергин аралдарында тіркелген "в" компаниясының бас компаниясына емес, "В" компаниясының ресейлік филиалының банктік шотына төленді.
03.07.1997 Ж. Қазақстан Республикасының Заңымен ратификацияланған "қосарланған салық салуды жою және табыс пен капиталға салық төлеуден жалтаруға жол бермеу туралы" 18.10.1996 ж. Ресей Федерациясының Үкіметі мен Қазақстан Республикасының Үкіметі арасындағы Конвенцияның 10-бабына сәйкес "Р" компаниясы салық органының осы тұжырымымен келіспейді. №146-1, резидент емес заңды тұлғалардан төлем көзінен (бұдан әрі-төлем көзінен КТС) 10% мөлшерінде ұсталатын КТС ставкасын дұрыс қолданды, өйткені резидент емес - "В" компаниясы 2018-2020 жылдары Ресей Федерациясының резиденті болып табылады.
"Р" компаниясының дәлелдерін тексеріп, салық органы ұсынған материалдарды зерттеп, уәкілетті орган келесі қорытындыға келді.
Салық кодексінің 644-бабы 1-тармағының 4) тармақшасына сәйкес салық салуда жеңілдігі бар мемлекетте тіркелген, уәкілетті орган бекіткен тізбеге енгізілген тұлғаның нақты орындалған, көрсетілген жеріне қарамастан жұмыстарды орындаудан, қызметтерді көрсетуден түсетін табыстары, сондай-ақ осы бапта белгіленген өзге де кірістер бейрезиденттің Қазақстан Республикасындағы көздерден кірістері болып танылады.
Салық кодексінің 645-бабының 1 - тармағына сәйкес қызметі Қазақстан Республикасында тұрақты мекеме құруға алып келмейтін бейрезидент заңды тұлғаның (бұдан әрі осы тараудың мақсатында-бейрезидент) Қазақстан Республикасындағы көздерден алған табыстарына шегерімдер жүзеге асырылмай, төлем көзінен корпоративтік табыс салығы салынады.
Бұл ретте төлем көзінен ұсталатын корпоративтік табыс салығының сомасын, осы баптың 9-тармағында көрсетілген кірістерді қоспағанда, салық кодексінің 644-бабында көрсетілген кірістер сомасына салық кодексінің 646-бабында белгіленген мөлшерлемелерді қолдану арқылы салық агенті есептейді.
Төлем көзінен салық салынатын табыстар бойынша корпоративтік табыс салығын есептеуді және ұстауды салық агенті жүргізеді:
1) есептелген және төленген кірістер бойынша - резидент емеске кірістер төленген күннен кешіктірмей;
2) шегерімге жатқызылған, есептелген және төленбеген табыстар бойынша - корпоративтік табыс салығы бойынша декларацияны табыс ету үшін Салық кодексінің 315-бабының 1-тармағында белгіленген мерзімнен кешіктірмей табыс етеді.
Салық кодексінің 646-бабының 2-тармағына сәйкес Салық кодексінің 644-бабында айқындалған, уәкілетті орган бекіткен тізбеге енгізілген, жеңілдікті салық салынатын мемлекетте тіркелген тұлғаның кірістері 20 пайыз мөлшерлеме бойынша төлем көзінен салық салуға жатады.
Салық кодексінің 647-бабының 1-тармағына сәйкес бейрезиденттің табыстарынан ұсталатын, төлем көзінен ұсталатын корпоративтік табыс салығын салық агенті бюджетке аударуға тиіс:
1) Осы тармақтың 3) тармақшасында көрсетілген жағдайдан басқа, есептелген және төленген кіріс сомалары бойынша - табыс төленетін күннің алдындағы соңғы жұмыс күні айқындалған валюта айырбастаудың нарықтық бағамы бойынша табыс төлеу жүргізілген ай аяқталғаннан кейін күнтізбелік жиырма бес күннен кешіктірмей;
2) есепке жазылған, бірақ төленбеген кіріс сомалары бойынша - бейрезиденттің кірістері шегерімге жатқызылған корпоративтік табыс салығы бойынша декларацияда салық кодексінің 314-бабында белгіленген салық кезеңінің соңғы күнінің алдындағы соңғы жұмыс күні айқындалған валюта айырбастаудың нарықтық бағамы бойынша корпоративтік табыс салығы бойынша декларацияны тапсыру үшін белгіленген мерзімнен кейін күнтізбелік он күннен кешіктірмей табыс етеді.
Осы тармақшаның ережесі өтеу мерзімі корпоративтік табыс салығы бойынша декларацияны тапсыру үшін белгіленген мерзімнен кейін күнтізбелік он күн өткен соң басталатын борыштық бағалы қағаздар мен депозиттер бойынша сыйақыларға қолданылмайды. Мұндай жағдайда осы баптың 1-тармағы 1) тармақшасының ережелері қолданылады;
3) алдын ала төлем төленген жағдайда - табыс есептелген күннің алдындағы соңғы жұмыс күні айқындалған валюта айырбастаудың нарықтық бағамы бойынша алдын ала төленген сома шегінде резидент еместің кірісі есептелген ай аяқталғаннан кейін күнтізбелік жиырма бес күннен кешіктірмей жүзеге асырады.
Қазақстан Республикасы Қаржы министрінің 12.02.2018 ж. №166 бұйрығымен резидент еместердің табыстарынан төлем көзінен ұсталатын корпоративтік табыс салығының сомасын есептеу үшін салық есептілігі нысаны бекітілді 101.04 "резидент еместің табыстарынан төлем көзінен ұсталатын корпоративтік табыс салығы бойынша есеп".
Қаралып отырған жағдайда, салықтық тексеру нәтижелері бойынша төленген дивидендтердің сомасына төлем көзінен 20% мөлшерінде КТС мөлшерлемесі қолданылды.
"Р" компаниясының "шикі мұнай және ілеспе газ өндіру"қызметінің түрі.
"Р" компаниясы көмірсутегі шикізатын барлауға, өндіруге және бөлуге арналған келісімшарттарға сәйкес жер қойнауын пайдалануға арналған мынадай келісімшарттар негізінде жер қойнауын пайдалану жөніндегі операцияларды жүзеге асырады.
Бұрын жүргізілген кешенді салықтық тексерудің нәтижелері бойынша "Р" компаниясы қатысушыларының жылдық жиналысының қорытындылары бойынша 2010-2015 жылдарға арналған жылдық қаржылық есептілікті бекіту кезінде жалпы жиналыстың хаттамалары негізінде тиісті кезеңдегі қызмет нәтижелері бойынша алынған таза табысты қатысушылар арасында бөлуден алып тастау туралы жыл сайын шешімдер қабылданатыны анықталды.
Осылайша, 5 жыл ішінде "Р" компаниясының 2010-2015 жылдардағы қызметінің нәтижелері бойынша алынған таза кіріс қатысушылар арасында бөлінбеді және тиісінше құрылтайшыларға дивидендтер төленбеді.
Тексеру нәтижелері бойынша "Р" компаниясы "В" компаниясына қатысты 2018-2020 жылдар кезеңінде қатысушылардың кезекті жылдық жиналысының хаттамасы бойынша дивидендтер түрінде кірістер есептелді, оның 2017 жылғы қызметінің нәтижелері бойынша алынған таза кірісті және өткен жылдардың бөлінбеген пайдасын бөлу туралы шешім қабылданды.
Салық кодексінің 660-бабының 1-тармағына сәйкес тараптарының бірі Қазақстан Республикасы болып табылатын қосарланған салық салуды болдырмау және салық төлеуден жалтаруға жол бермеу мәселелерін реттейтін халықаралық шарттың (бұдан әрі-халықаралық шарт) ережелері осындай шарт жасасқан мемлекеттердің бірінің немесе екеуінің де резиденттері болып табылатын тұлғаларға қолданылады.
Бұл ретте, Салық кодексінің 660-бабы 1-тармағының ережелері, егер осы резидент осы халықаралық шарттың ережелерін халықаралық шарт жасалған Мемлекеттің резиденті болып табылмайтын басқа тұлғаның мүддесінде пайдаланса, осы Мемлекеттің резидентіне қолданылмайды.
"Р "компаниясы салықтық тексеру барысында ұсынған құжаттарға сәйкес, федералды салық қызметінің салық органында шетелдік компанияны тіркеу туралы куәлікке сәйкес," В " шетелдік ұйымы (тіркеу елі: Британдық Виргин аралдары) 02.06.2017 жылы Ресей Федерациясының Салық кодексіне сәйкес салық органында есепке қойылды.
Мәскеу қаласындағы федералды салық қызметінің аккредиттелген филиалдарының, шетелдік заңды тұлғалар өкілдіктерінің мемлекеттік тізіліміне жазба енгізу туралы куәлікке сәйкес "В" - компанияның шетелдік заңды тұлғасы (тіркеу елі: Британдық Виргин аралдары) 02.07.2017 ж.аккредиттелген филиалдардың, шетелдік заңды тұлғалар өкілдіктерінің мемлекеттік тізіліміне енгізілді, аккредиттеу туралы жазба бар.
Салық органында шетелдік компанияны есепке қою туралы хабарлама негізінде "В" филиалы Мәскеу қаласы бойынша Федералдық салық қызметінің ауданаралық инспекциясында есепте тұрады, өзін Ресей Федерациясының Салық резиденті деп тану туралы мәліметтер негізінде 02.10.2017 ж.есепке қойылған.
Салық заңнамасын және халықаралық шарттың ережелерін бұзудың алдын алу және жолын кесу мақсатында салық органы Ресей Федерациясының Мәскеу қаласындағы Федералдық салық қызметіне 2018-2019 жылдардағы салық кезеңдері үшін "В" филиалының резиденттігін растау туралы сұрау жіберді.
Ресейдің Федералды салық қызметі басқармасы Мәскеу жіберген өтінішке жауап ретінде хатта "В" филиалы 02.07.2017 жылдан бастап Мәскеу қаласындағы Ресей МИФНС-те тіркелген және осы уақытқа дейін Қаржы-шаруашылық қызметті жүзеге асыратындығы туралы ақпарат берілген. "В" филиалына Ресей Федерациясының Салық кодексінің 246.2-бабының 8-тармағында көзделген тәртіппен өзін Ресей Федерациясының Салық резиденті деп тану туралы шетелдік ұйымның берген өтініші негізінде 02.10.2017 ж.бастап Ресей Федерациясының Салық резиденті мәртебесі берілді.
Сонымен қатар, Ресей Федералды салық қызметінің Мәскеу қ.берген жауабына сәйкес Ресей Федерациясының Салық кодексінің 1-бабы 3-тармағының 284-тармақшасына сәйкес "Р" компаниясынан алынған "В" филиалының дивидендтеріне қатысты 0% салық ставкасы қолданылады.
Қазақстан Республикасының Үкіметі мен Ресей Федерациясының Үкіметі арасындағы Табыс пен капиталға қосарланған салық салуды жою және салық төлеуден жалтаруға жол бермеу туралы Конвенцияның (бұдан әрі - Конвенция) 1-бабына сәйкес осы Конвенция Уағдаласушы Мемлекеттердің бірінің немесе екеуінің де резиденттері болып табылатын тұлғаларға қолданылады.
Конвенцияның 4-бабының 1-тармағында осы Конвенцияның мақсаттары үшін "Уағдаласушы Мемлекеттің резиденті" термині осы Мемлекеттің заңнамасы бойынша оның тұрғылықты жері, тұрақты орналасқан жері, басқару, тіркеу немесе құру орны немесе осындай сипаттағы кез келген басқа өлшем негізінде онда салық салынуға жататын кез келген тұлғаны білдіреді.
Конвенцияның 3-бабы 1-тармағының б) тармақшасына сәйкес "тұлға" термині жеке тұлғаны, компанияны немесе адамдардың кез келген басқа да бірлестігін қамтиды.
Сондай-ақ, конвенцияның 3-бабы 1-тармағының в) тармақшасында "компания" термині салық салу мақсаттары үшін корпоративтік құрылым ретінде қаралатын кез келген корпоративтік бірлестікті немесе кез келген экономикалық бірлікті білдіреді, атап айтқанда, акционерлік қоғамды (жауапкершілігі шектеулі серіктестікті) немесе кез келген басқа заңды тұлғаны немесе ұйымды қамтиды деп айқындалған.
Осыған байланысты Конвенцияның ережелерін Уағдаласушы мемлекеттердің резиденттері болып табылатын тұлғалар қолданады.
Резиденттер деп - жеке тұлғалар, Акционерлік қоғамдар (жауапкершілігі шектеулі серіктестіктер) немесе кез келген басқа заңды тұлғалар танылады.
Конвенцияның 3-бабының 2-тармағында Уағдаласушы Мемлекет осы Конвенцияны қолданған кезде онда айқындалмаған кез келген термин, егер түпмәтіннен өзгеше туындамаса, конвенция қолданылатын салықтарға қатысты осы Мемлекеттің заңнамасы бойынша қандай мағынаға ие болса, сондай мағынаға ие болады.
Конвенцияда акционерлік қоғам, жауапкершілігі шектеулі серіктестік және заңды тұлға терминдері айқындалмағандықтан, Қазақстан Республикасының салықтарға қатысты ішкі заңнамасының ережелерін басшылыққа алу қажет.
Қазақстан Республикасының 27.12.1994 ж. №268-XIII Азаматтық кодексінің (бұдан әрі – Азаматтық кодекс) 85-бабының 1-тармағына сәйкес өз қызметін жүзеге асыру үшін қаражат тарту мақсатында акциялар шығаратын заңды тұлға акционерлік қоғам болып танылады. Акционерлік қоғамның акционерлері оның міндеттемелері бойынша жауап бермейді және заң актілерінде көзделген жағдайларды қоспағанда, өздеріне тиесілі акциялар құнының шегінде қоғам қызметіне байланысты шығындар тәуекелін көтереді.
"Жауапкершілігі шектеулі және қосымша серіктестіктер туралы" Қазақстан Республикасының 1998 жылғы 22 сәуірдегі №220-1 Заңының (бұдан әрі – серіктестіктер туралы Заң) 2-бабының 1-тармағында бір немесе бірнеше тұлға құрған, жарғылық капиталы құрылтай құжаттарында айқындалған мөлшердегі үлеске бөлінген серіктестік жауапкершілігі шектеулі серіктестік деп танылады; жауапкершілігі шектеулі серіктестікке қатысушылар оның міндеттемелері бойынша жауап бермейді және өздері енгізген салымдар құнының шегінде серіктестіктің қызметіне байланысты залалдар тәуекелін көтереді. Серіктестіктер туралы Заңның 2-бабының 2-тармағында жауапкершілігі шектеулі серіктестік заңды тұлға болып табылатыны белгіленген.
Осылайша, акционерлік қоғам мен жауапкершілігі шектеулі серіктестік заңды тұлғалар болып табылады.
Салық кодексінің 1 – бабы 1 - тармағының 67) тармақшасына сәйкес заңды тұлға-Қазақстан Республикасының немесе шет мемлекеттің заңнамасына сәйкес құрылған ұйым (резидент емес заңды тұлға).
Осыған ұқсас ұғым Азаматтық Кодекстің 33-бабының 1-тармағында көрсетілген, онда меншік, шаруашылық жүргізу немесе жедел басқару құқығында оқшауланған мүлкі бар және осы мүлікпен өз міндеттемелері бойынша жауап беретін ұйым заңды тұлға деп танылады, өз атынан мүліктік және жеке мүліктік емес құқықтарды және міндеттерді сатып ала алады және жүзеге асыра алады, сотта талапкер және жауапкер бола алады.
Сонымен қатар, Салық кодексінің 1-бабы 1-тармағының 26) тармақшасына сәйкес заңды тұлғаның құрылымдық бөлімшелері филиал және өкілдік болып табылады.
Азаматтық Кодекстің 43-бабының 3-тармағында филиалдар мен өкілдіктер заңды тұлға болып табылмайтыны белгіленген. Оларға өздерін құрған заңды тұлға мүлік береді және олар бекіткен Ережелер негізінде әрекет етеді.
Осылайша, филиалдар мен өкілдіктер заңды тұлға болып табылмайды, бірақ оларды құрған заңды тұлға мүлікке ие болады және олар бекіткен Ережелер негізінде әрекет етеді, сондықтан оларды Ресей Федерациясымен Конвенцияны қолдану мақсатында резидент ретінде қарастыруға болмайды.
"Салық салуда жеңілдігі бар мемлекеттер тізбесін бекіту туралы" Қазақстан Республикасы Қаржы министрінің 08.02.2018 жылғы №142 бұйрығымен бекітілген салық салуда жеңілдігі бар мемлекеттер тізбесіне сәйкес Британдық Виргин аралдары салық салуда жеңілдігі бар мемлекет болып танылады.
Жоғарыда баяндалғанды негізге ала отырып, Қазақстан Республикасында тұрақты мекеме құрмай қызметін жүзеге асыратын Британ Виргин аралдарында тіркелген тұлғаның алған табыстары Қазақстан Республикасындағы көздерден алынған табыстар деп танылады және төлем көзінен 20 пайыз мөлшерлеме бойынша табыс салығын салуға жатады.
Осылайша, табыс пен капиталға салынатын салықтар туралы Модельдік Конвенция және Салық кодексі баптарының шарттары мен ережелерін назарға ала отырып, "Р" компаниясы "B" бейрезидентіне (Британ Виргин аралдарында тіркелген) дивидендтер түрінде табыс төлеу кезінде төлем көзінен КТС бойынша төмендетілген ставканы заңсыз қолданды.
Осыған байланысты 2018-2020 жылдар кезеңінде 20% ставка бойынша "В" табыстарынан төлем көзінен КТС есептеу және салықтық тексеру нәтижелері бойынша "B" компаниясының табыстарынан төлем көзінен КТС есептеу негізді болып табылады.
Апелляциялық комиссия отырысының қорытындысы бойынша шағымданған хабарламаны тексеру нәтижелері туралы өзгеріссіз, ал шағымды қанағаттандырусыз қалдыру туралы шешім қабылданды.