1.Даудың түрі: салықтық даулар
2.Салық төлеушінің санаты: заңды тұлға
3.Салық түрі: КТС, ҚҚС
ҚР Қаржы министрлігі (бұдан әрі – уәкілетті орган) мұнай секторы ұйымдарынан (КТС) түсетін түсімдерді қоспағанда, заңды тұлғалардан корпоративтік табыс салығын есептеу туралы аумақтық мемлекеттік кірістер департаментінің (бұдан әрі - салық органы) тексеру нәтижелері туралы хабарламаға "N" компаниясының апелляциялық шағымын алды.
Іс материалдарынан көрініп тұрғандай, салық органы "N" компаниясына салық заңнамасы нормаларының сақталуы, 01.01.2012 ж.бастап 30.06.2016 ж. аралығындағы кезең үшін зейнетақы жарналары мен әлеуметтік аударымдардың толық және уақтылы аударылуы мәселелері бойынша кешенді салықтық тексеру жүргізді, оның нәтижелері бойынша хабарлама шығарылды. 246 360,4 мың теңге сомасында КТС, 13 000,5 мың теңге сомасында өсімпұл, Қазақстан Республикасының аумағында өндірілген тауарларға, орындалған жұмыстарға және көрсетілген қызметтерге қосылған құн салығын (ҚҚС) 47 619,2 мың теңге сомасында, 20 655,6 мың теңге сомасында өсімпұл есептеу туралы.
"N" компаниясы салық органының тұжырымдарымен келіспей, залалды азайту және КТС есептеу бөлігінде салық органының шешімін жоюды сұрайтын апелляциялық шағыммен жүгінді.
Шағымнан шығынның орнын толтыру бөлігінде салық органының азаматтық талабы ішінара қанағаттандырылғаны, сарапшының 19.06.2018 ж.қорытындысына сәйкес залал сомасы 79 832,5 мың теңгені құрағаны келіп шығады. Сот алқасының 10.12.2018 ж. қаулысымен залал сомасы 48 819,0 мың теңгеге дейін төмендетілді, сондай-ақ айыптаудан өткен кезеңдерден 1 592 999,9 мың теңге мөлшерінде көшірілетін залал сомасы Алып тасталды.
Бұл ретте шағымда 1 592 999,9 мың теңге мөлшеріндегі шығын "А" компаниясының "N" компаниясына қосылуы нәтижесінде пайда болды деп көрсетілген, ол салық міндеттемесінің жоқтығы туралы салық органының тапсыру актісімен және қорытындысымен расталады.
"N" компаниясы шығындарды ауыстыру құқығы "Салық және бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдер туралы" Қазақстан Республикасының 10.12.2008 ж.Кодексінің (Салық кодексі) 137-бабының 1-тармағында көзделгенін, бұл ретте қосылу жолымен пайда болған залалды ауыстыру Салық кодексімен 01.01.2015 ж. бастап, яғни "А" компаниясы "N"компаниясына қосылғаннан кейін (31.12.2014 ж.) регламенттелгенін атап өтеді. Тиісінше, Қазақстан Республикасы Азаматтық кодексінің 46, 47-баптарының ережелерін ескере отырып және қайта ұйымдастыруға қатысушылардан ("А" компаниясы) беру актісі негізінде жоғарыда көрсетілген залал "N"компаниясына берілді.
Сонымен қатар, шағымда 27.08.2018 жылғы үкіммен және сот алқасының 10.12.2018 жылғы қаулысымен азамат Р. "N" компаниясының басшысынан материалдық залалды өндіріп алу туралы азаматтық талап ішінара қанағаттандырылды деп көрсетілген, осыған байланысты, Қазақстан Республикасы Қылмыстық іс жүргізу кодексінің 127-бабына сәйкес салық органының "N" компаниясына салық төлеу туралы талаптарының күші жойылуы тиіс деп есептейді.
Салықтық тексеру актісіне сәйкес Салық кодексінің 137, 138-баптарын бұзу анықталды, осылайша "N" компаниясы 2014 жылғы КТС бойынша декларацияның 100.00.032 жолында салық салынатын табысты айқындау кезінде 1 592 999,9 мың теңге сомасында алдыңғы салық кезеңдерінен көшірілетін залалдар негізсіз көрсетілді.
Шағымды қарау барысында мыналар анықталды.
Салық кодексінің 56-бабы 2-тармағына сәйкес, егер осы баптың 2-1-тармағында өзгеше белгіленбесе, салық есебі Бухгалтерлік есеп деректеріне негізделеді. Бухгалтерлік құжаттаманы жүргізу тәртібі Қазақстан Республикасының бухгалтерлік есеп пен қаржылық есептілік туралы заңнамасында белгіленеді.
Салық кодексінің 12 - бабы 1-тармағының 3) тармақшасында бағалы қағаздар-акциялар, борыштық бағалы қағаздар, депозитарлық қолхаттар, пайлық инвестициялық қорлардың пайлары деп айқындалған.
Салық кодексінің 100-бабының 1-тармағына сәйкес салық төлеушінің табыс алуға бағытталған қызметті жүзеге асыруға байланысты шығыстары көрсетілген Кодекске сәйкес шегерімге жатпайтын шығыстарды қоспағанда, салық салынатын кірісті айқындау кезінде шегерімге жатады.
Салық кодексінің 100-бабының 15-тармағына сәйкес, егер көрсетілген Кодексте өзгеше көзделмесе, салық салу мақсатында мыналар: төленуге жататыннан (төленгеннен) басқа, халықаралық қаржылық есептілік стандарттарын және Қазақстан Республикасының бухгалтерлік есеп пен қаржылық есептілік туралы заңнамасын қолдану кезінде активтер және (немесе) міндеттемелер құнының өзгеруіне байланысты бухгалтерлік есепте туындайтын шығыс ретінде қарастырылмайтынын көрсету қажет.
Осылайша, активтерді, оның ішінде бағалы қағаздарды қайта бағалау кезінде бухгалтерлік есепте танылатын шығыстар КТС есептеу мақсатында Шығыс ретінде қарастырылмайды және тиісінше шегерімге жатқызылмайды.
Бұдан әрі, Салық кодексінің 137-бабының 3-тармағында заңды тұлғадағы немесе консорциумдағы акцияларды, қатысу үлестерін өткізуден туындаған залалдар заңды тұлғадағы немесе консорциумдағы акцияларды, қатысу үлестерін өткізу кезінде құн өсімінен түсетін кірістер есебінен өтелетіні белгіленген. Осы тармақ мынадай шарттар бір мезгілде орындалған кезде қолданылады:
акцияларды немесе қатысу үлестерін өткізу күніне салық төлеуші осы акцияларды немесе қатысу үлестерін үш жылдан астам иеленеді;
эмитент заңды тұлға немесе қатысу үлесі өткізілетін заңды тұлға немесе осындай консорциумға қатысу үлесін іске асыратын консорциумға қатысушы жер қойнауын пайдаланушы болып табылмайды;
жер қойнауын пайдаланушылар (жер қойнауын пайдаланушы) болып табылатын тұлғалардың (тұлғаның) қатысу үлесі өткізілетін заңды тұлға немесе консорциумға қатысушылар активтерінің құнындағы мүлкі немесе қатысу үлесі өткізілетін консорциумға қатысушылар активтерінің жалпы құны осындай өткізу күніне 50 пайыздан аспайды.
Бұл ретте, Салық кодексінің көрсетілген бабының 5-тармағында егер осы баптың 3, 4, 4-1 және 4-2-тармақтарында көрсетілген залалдар орын алған кезеңде өтелуі мүмкін болмаса, онда олар кейінгі салық кезеңдеріне ауыстырылмайды.
Осылайша, заңды тұлғаға қатысу үлесін сатудан туындаған залалдар Салық кодексінің жоғарыда көрсетілген нормаларымен реттеледі.
Қаралып отырған жағдайда "А" компаниясын "N" компаниясына қосу қатысушылардың қайта ұйымдастыру туралы шешімі және әділет басқармасының 31.12.2014 ж. бұйрығы негізінде жүргізілді.
Салықтық тексеру актісінен және "N" компаниясы директорының берген түсіндірмелерінен 1 522 999,9 мың теңге сомасындағы шығын "А" компаниясына жарғылық капиталға жарна ретінде енгізілген активтің құнсыздануы және шығып қалуы нәтижесінде пайда болғаны келіп шығады.
Осылайша, "А" компаниясы 2008 жылы "К" компаниясының жарғылық капиталына 6 554 080,0 мың теңге сомасында жарна енгізеді, нәтижесінде осы заңды тұлғаның қатысу үлесінің 99,9% - ын сатып алады (15.04.2009 ж. №2-474 тізілімде тіркелген).
27.06.2012 ж. сатып алу-сату шартында "А" компаниясы (иесі 99,9%) және азамат М. (иесі 0,1%) сатады, ал азамат А. "К" компаниясының жарғылық капиталындағы 100 (жүз) пайыз мөлшеріндегі үлесті сатып алады, оны Тараптар 110 000 (жүз он мың) теңге деп бағалады.
Баяндалғанды ескере отырып, жоғарыда көрсетілген шығын оның құнсыздануын ескере отырып, қатысу үлесін өткізу құны мен сатып алу құны арасындағы теріс айырма нәтижесінде құрылғаны жөн. Бұл ретте "А" компаниясының жоғарыда көрсетілген шығыны 2009-2014 жж. КТС бойынша декларацияда көрсетілмегенін көрсету керек.
Демек, Салық кодексінің 100, 137-баптарының ережелерін ескере отырып, активтерді қайта бағалау кезінде бухгалтерлік есепте танылатын "а" компаниясының жоғарыда көрсетілген залалдары КТС есептеу мақсатында Шығыс ретінде қаралмайды, ал туындаған шығын қатысу үлесін өткізуден түскен құн өсімінен түсетін кіріс есебінен ғана өтеледі.
01.01.2015 ж.дейін Салық кодексінің нормаларымен қайта ұйымдастырылатын заңды тұлғаның қосылу немесе қосылу кезінде құқықтық мирасқорға залалдарын беруге жол берілмегенін көрсету қажет (ҚР СК 138-бабы). Бұл ретте Салық кодексінің 138-бабына өзгерістер енгізілді-ҚР 28.11.2014 ж. №257-V Заңымен, қосылу немесе қосылу кезіндегі залалдарды бір рет беруге ҚР Үкіметінің шешіміне сәйкес заңды тұлғаларды қайта ұйымдастыруға қатысты ғана рұқсат етіледі. Тиісінше, "N" компаниясының осы мәселенің салық заңнамасында реттелмегендігіне дәлелдері және қаралып отырған жағдайда Азаматтық кодекс нормаларына сілтемелер дұрыс емес.
"N" компаниясының "А" компаниясының салық міндеттемесін орындау туралы салық органының қорытындысының болуы туралы дәлелдеріне қатысты мыналарды атап өту қажет.
Салық кодексінің 39-бабының 1-тармағына сәйкес заңды тұлға бірігу, қосылу, бөлініп шығу жолымен қайта ұйымдастыру туралы шешім қабылданған күннен бастап үш жұмыс күні ішінде бұл туралы орналасқан жері бойынша салық органына жазбаша хабарлайды.
Өткізу актісі бекітілген күннен бастап үш жұмыс күні ішінде бірігу, қосылу жолымен қайта ұйымдастырылатын заңды тұлға өзінің орналасқан жері бойынша салық органына бір мезгілде табыс етеді:
1) таратудың салық есептілігі;
2) қосылған құн салығы бойынша тіркеу есебіне қою туралы куәлік немесе ол жоғалған немесе бүлінген кезде қағаз жеткізгіштегі түсіндірме;
3) қосылған құн салығы бойынша тіркеу есебінен шығару үшін салықтық өтініш; ;
4)тапсыру актісі.
Қаралатын жағдайда "А" компаниясының салық органына Салық кодексінің 39 - бабы 1-тармағының 1) - 4) тармақшаларында көзделген құжаттарды ұсынуына байланысты салық органы 29.12.2014 ж. "қайта ұйымдастырылуға жататын заңды тұлғаның салық міндеттемесін орындауы/орындамауы туралы" қорытынды шығарды, ол кейіннен әділет органына жіберілді.
Осылайша, салық органының 29.12.2014 ж. қорытындысы "а" компаниясының салық кодексінің 39-бабының талаптары бөлігіндегі міндеттемелерді орындауы туралы (4 құжатты ұсыну туралы) ғана куәландырады және залалдың анықтығын растау бола алмайды.