Даудың түрі: салықтық даулар
Салық төлеушінің санаты: заңды тұлға
Салық түрі: КПНуИВ, ҚҚС
Қазақстан Республикасының Қаржы министрлігі (бұдан әрі – уәкілетті орган) аумақтық мемлекеттік кірістер департаментінің (бұдан әрі – салық органы) тексеру нәтижелері туралы хабарламаға "V" компаниясының апелляциялық шағымын алды.
Іс материалдарынан көрініп тұрғандай, салық органы 01.01.2017 ж.бастап 31.12.2019 ж. дейін салықтар мен бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдерді есептеудің дұрыстығы және уақтылы төлеу мәселесі бойынша "V" компаниясына тақырыптық салық тексеруін жүргізді, оның нәтижелері бойынша 44118,5 мың теңге сомасында КТС, 207,6 мың теңге сомасында өсімпұл, 1122,7 мың теңге сомасында ҚҚС, 1,4 мың теңге сомасында өсімпұл есептеу туралы хабарлама шығарылды, " V " 4079,7 мың теңге.
Компания салық органының тұжырымдарымен келіспей, апелляциялық шағыммен жүгінді, онда салық органының КТС және ҚҚС есептеу бөлігіндегі шешімінің күшін жоюды сұрайды.
1.Резидент емес үшін есептелген КТС қатысты
"Салық және бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдер туралы" Қазақстан Республикасы Кодексінің (10.12.2008 ж.Салық Кодексі) 192-бабының 1-тармағын бұза отырып, салық төлеуші "d" резидент емес заңды тұлғаға (Венгрия) төленген табыс бойынша төлем көзінен 44 118,5 мың теңге сомасында ұсталатын корпоративтік табыс салығын өтеусіз алынған мүлік түріндегі табыс үшін (резидент емеске бұрын төленген аванс) есептемегені, сондай-ақ осы Кодекстің 192-бабының жеткізуші тауарларды жеткізуді жүзеге асырды).
Шағымда атап өтілгендей, 10.12.2008 ж.Салық кодексінде тауарды жеткізу бойынша міндеттемелерді орындамауға байланысты резидент емес жеткізушіде туындаған міндеттемелер бойынша талап қою мерзімінің аяқталуына байланысты резидент еместе салықтарды ұстап қалуға міндеттейтін салық агентінің нормалары жоқ.
Бұдан басқа, компания ақшалай қаражат сатып алуға - тауарларды Қазақстан Республикасының аумағына жеткізуге байланысты төлемдерге аударылған ұсынылып отырған жағдай бойынша Қазақстан Республикасындағы өтеусіз алынған мүліктен түсетін табыс деп таныла алмайды, үш жыл өткеннен кейін, сондай-ақ алдын ала төленген сомалар тұрақты мекеме құрмай қызметін жүзеге асыратын резидент еместе күмәнді талап ретінде таныла алмайды, өйткені Салық кодексінде осы негіздер бойынша тікелей нұсқау жоқ.
Демек, "авансты" (алдын ала төлемді) үш жыл өткеннен кейін өтеусіз алынған мүліктен түсетін табыс ретінде тану заңсыз болып табылады, мемлекеттік кіріс органдарының бұл іс-әрекеттері салық салудың айқындылығы қағидаты (10.12.2008 ж.Салық кодексінің 6-бабы) және компанияға салық кодексінде көзделмеген заңсыз міндеттерді жүктейді.
Шағымнан келіп шығатыны, "V" компаниясы мен "D" (Венгрия) компаниясы арасында ТМҚ жеткізуге 12.07.2011 ж. №2-33/011 келісімшарт жасалды. "D" компаниясының жеткізу бойынша міндеттемелерді орындамауына байланысты "V" компаниясы мамандандырылған ауданаралық экономикалық сотқа (бұдан әрі – МАЭС) талап қою мерзімі өткенге дейін берешекті өндіріп алу туралы талап қойып жүгінді. Талап 2012 ж. 31.08. МАЭС шешімімен қанағаттандырылды, шешім 2012 ж. 30.10. заңды күшіне енді. Облыстық соттың кассациялық сот алқасының 04.12.2012 жылғы қаулысымен бірінші сатыдағы соттың шешімі мен облыстық соттың апелляциялық сот алқасының қаулысы өзгеріссіз, ал "D" фирмасының кассациялық шағымы қанағаттандырусыз қалдырылды.
"V" компаниясының пікірі бойынша төлем көзінен салық салынатын табыстар бойынша корпоративтік табыс салығын есептеуді және ұстауды салық агенті: резидент емес заңды тұлғаға есептелген және төленген табыстар бойынша кірістер төленген күннен кешіктірмей жүргізеді. Төлем 03.08.2011 жылы жасалды, сондықтан ұстап қалу бойынша міндеттемелер талап қою мерзімі өткен 03.08.2011 жылы туындайды.
Сонымен қатар, шағымда тексеру жүргізу күніне 2017 жылғы 4 тоқсандағы талап қою мерзімі аяқталғаны атап өтілді.
"V" компаниясының дәлелдерін тексеріп, салық органы ұсынған материалдарды зерттеп, уәкілетті орган келесі қорытындыға келді.
10.12.2008 жылғы Салық кодексінің 192-бабы 1-тармағының 26) тармақшасына сәйкес резидент еместің Қазақстан Республикасындағы көздерден кірістері, оның ішінде өтеусіз алынған немесе мұраға қалдырылған мүлік, оның ішінде жұмыстар, көрсетілетін қызметтер түріндегі кірістер болып танылады, өтеусіз орындалған жұмыстарды, көрсетілген қызметтерді қоспағанда, өтеусіз алынған мүліктің құны мүлікті беру күніне осындай мүлікті берген тұлғаның бухгалтерлік есебінің деректері бойынша оның баланстық құнының мөлшерінде айқындалады.
10.12.2008 жылғы Салық кодексінің 195-бабы 1 - тармағының 3) тармақшасына сәйкес резидент емес заңды тұлғаның табыстарынан ұсталатын төлем көзінен корпоративтік табыс салығын салық агенті бюджетке аударуға жататынын атап өткен жөн, оның ішінде: алдын ала төлем төленген жағдайда-табыс есептелген күннің алдындағы соңғы жұмыс күні айқындалған валюта айырбастаудың нарықтық бағамы бойынша резидент еместің табысы алдын ала төленген сома шегінде есептелген ай аяқталғаннан кейін күнтізбелік жиырма бес күннен кешіктірмей.
10.12.2008 ж.Салық кодексінің 193-бабының 1-тармағына сәйкес қызметін тұрақты мекеме құрмай жүзеге асыратын бейрезидент заңды тұлғаның Қазақстан Республикасының аумағында қызмет көрсетуден түскен табыстары төлем көзінен КТС Салық кодексінің 194-бабында көзделген 20 пайыз мөлшерлеме бойынша есептеледі. Бұл ретте, 10.12.2008 жылғы Салық кодексінің 193-бабының 4-тармағында табысты төлеу деп Қазақстан Республикасындағы көздерден кірістерді төлеу бойынша бейрезидент алдындағы берешекті өтеу есебіне жүргізілетін ақшаны, бағалы қағаздарды, қатысу үлестерін, тауарларды, мүлікті қолма-қол және (немесе) қолма-қол емес нысандарда беру, жұмыстарды орындау, қызметтерді көрсету, борышты есептен шығару немесе есепке жатқызу түсініледі.
10.12.2008 жылғы Салық кодексінің 56-бабының 2-тармағына сәйкес салық есебі Бухгалтерлік есеп деректеріне негізделетінін атап өту қажет. Бухгалтерлік құжаттаманы жүргізу тәртібі Қазақстан Республикасының бухгалтерлік есеп пен қаржылық есептілік туралы заңнамасында белгіленеді.
Осылайша, 10.12.2008 жылғы Салық кодексінің жоғарыда аталған баптарына сәйкес қызметін тұрақты мекеме құрмай жүзеге асыратын резидент еместің табыстарына салық кодексінің 194-бабында көзделген ставка бойынша КТС салынуға жатады.
Қаралып отырған жағдайда "V" компаниясы шағымға құжаттар (атқару парағы, 09.10.2012 ж., 04.12.2012 ж. қаулысы, 13.12.2012 ж. атқару парағына ілеспе хат) ұсынды, оның ішінде МАЭС "D" компаниясынан 666 000 АҚШ доллары сомасында берешекті өндіріп алуды айқындағаны жөн. Бұл ретте 2011 жылдан бастап қазіргі уақытқа дейін "D" фирмасы тауарларды жеткізбеген, "V" компаниясы Төлеген аванс қайтарылмаған.
Бұдан басқа, тексеру жүргізетін салық органы 2910 - "Берілген ұзақ мерзімді аванстар" шоты бойынша 2018 жылғы бухгалтерлік жазбаларды талдауды ұсынды, онда есепті кезеңнің басына 102 310,9 мың теңге мөлшеріндегі қалдық "D"компаниясының берешегі ретінде айқындалды.
Осылайша, ХҚЕС (IAS) 7 "ақша қаражатының қозғалысы туралы есептер" 25-тармағына сәйкес шетел валютасындағы операциялар нәтижесінде туындайтын ақша қаражатының қозғалысы шетел валютасындағы сомаға ақша қаражатының қозғалысы күніне функционалдық және шетел валюталары арасындағы айырбастау бағамын қолдану арқылы кәсіпорынның функционалдық валютасында көрсетілуі тиіс. Бұл ретте, ХҚЕС (ІАЅ)21 "валюталардың айырбастау бағамдары өзгерістерінің әсері" 23-тармағына сәйкес шетел валютасындағы монетарлық баптар әрбір есепті күнге жабылу бағамы бойынша аударылады.
Осыған байланысты 666 000 АҚШ доллары мөлшеріндегі сома әрбір есепті күнге жабу бағамы бойынша аударылуға жатады (2011 жылдан бастап).
Салықтық тексеру актісінен Қазақстан Республикасы Ұлттық банкінің валюта айырбастау бағамы бойынша резидент еместің Қазақстан Республикасындағы көздерден табысы деп танылған күні "D" компаниясының дебиторлық берешегі 220 592,5 мың теңгені құрағаны келіп шығады.
Бұрын атап өтілгендей, 10.12.2008 ж.Салық кодексінің 193-бабының 1-тармағына сәйкес қызметін тұрақты мекеме құрмай жүзеге асыратын бейрезидент заңды тұлғаның Қазақстан Республикасының аумағында қызмет көрсетуден түскен табыстары төлем көзінен КТС Салық кодексінің 194-бабында көзделген 20 пайыз мөлшерлеме бойынша есептеледі. Тиісінше, резидент еместің өтеусіз алынған мүлкі түріндегі дебиторлық берешегі резидент еместің Қазақстан Республикасындағы көздерден табысы болып танылады, оған төлем көзінен КТС салынуға тиіс.
Осылайша, 2017 жылғы 4 тоқсан үшін төлем көзінен резидент емес үшін КТС есептеу 44 118,5 мың теңге сомасында салықтық тексеру негізді жүргізілді.
"V" компаниясының салық міндеттемесі бойынша талап қою мерзімінің бұзылуы туралы дәлелдеріне қатысты 25.12.2017 жылғы Салық кодексінің 48-бабы 1-тармағының 1) тармақшасына сәйкес талап қою мерзімі деп салық органы салықтар мен бюджетке төленетін төлемдердің есептелген, есептелген сомасын есептеуге немесе қайта қарауға құқылы уақыт кезеңі танылатынын көрсету қажет.
25.12.2017 жылғы Салық кодексінің осы бабының 2 және 4-тармақтарында, егер осы бапта өзгеше көзделмесе, талап қою мерзімі үш жылды құрайтыны айқындалған. Талап қою мерзімінің өтуі, осы баптың 5, 6, 7, 8 және 12-тармақтарында көзделген жағдайларды қоспағанда, тиісті салық кезеңі аяқталғаннан кейін басталады.
Бұл ретте, "салық заңнамасын қолданудың сот практикасы туралы" Қазақстан Республикасы Жоғарғы Сотының 29.06.2017 жылғы №4 нормативтік қаулысының 15, 16-тармақтарында жалпы қағида бойынша талап қою мерзімінің өтуі тиісті салық кезеңі аяқталғаннан кейін басталатыны белгіленген.
Салық қызметі органының салықтардың және бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдердің есептелген, есепке жазылған сомасын есепке жазуға немесе қайта қарауға құқығына қатысты талап қою мерзімі 25.12.2017 жылғы Салық кодексінің 114-бабы 2-тармағының 1), 2) және 3) тармақшаларында көзделген хабарламалар шығарылған күнге есептеледі.
Осылайша, салық органы 25.12.2017 жылғы Салық кодексінің 48-бабына сәйкес белгіленген талап қою мерзімі шегінде салықтардың және бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдердің есептелген, есепке жазылған сомасын есептеуге немесе қайта қарауға құқылы.
Қаралып отырған жағдайда салықтық тексеру жүргізу кезеңі 01.01.2017 ж. бастап 31.12.2019 ж.дейін құрады, есептеу 2017 жылдың 4 тоқсанында жүргізілді, ол талап қоюдың 3 жылдық мерзімінен аспады.
Осылайша, шағым жасалған хабарлама шығарылған күні 2017 жылғы 4-тоқсан үшін төлем көзінен резидент емес үшін КТС есептеу бөлігінде талап қою мерзімі өтпегендіктен, тиісінше тексеру нәтижелері бойынша төлем көзінен резидент емес үшін КТС есептеу негізді болып табылады.
2.2018 жылдың 2 тоқсанына есептелген ҚҚС-қа қатысты
25.12.2017 жылғы Салық кодексінің 404-бабы 2-тармағының 6) бұзылуы шағымдалатын салық сомасын және тиісті өсімпұл сомасын есептеу үшін негіз болды, 2018 жылғы 2-тоқсан үшін ҚҚС декларациясында компания жүргізген жоқ ноу-хауға қайтарылатын ерекше емес лицензия бойынша, 24.04.2018 жылғы № 1 шот-фактура бойынша 1 041,4 мың теңге сомаға есепке жатқызылатын қосылған құн салығының сомасын азайту жағына түзету.
Шағымнан келіп шығатыны, 02.11.2016 ж.лицензиялық шарттың 8 - тармағына сәйкес жеткізуші-"P" компаниясы 16 200,0 мың теңге сомасында шот-фактура, ноу-хауға берілген ерекше емес лицензия үшін ҚҚС 1 735,7 мың теңге сомасында қойылды.
Шағымда көрсетілгендей, "P" компаниясы 23.04.2018 ж. Шарттың бұзылғаны туралы хабардар етті және тиісінше "V" компаниясы 2016 ж.4-тоқсанына ҚҚС бойынша қосымша декларацияны ұсыну жолымен (24.04.2018 ж. шот-фактура) бұрын есепке алынған 1 041,4 мың теңге мөлшеріндегі ҚҚС сомасын алып тастады.
Тиісінше, компанияның бекітуі бойынша ҚҚС сомасы 1 735,7 мың теңге түзетуге жатпайды, өйткені компания есепке жатқызбайды, ал түзетуге бұрын ҚҚС бойынша есепке алынған сомалар ғана жатады.
Компанияның дәлелдерін тексеріп, салық органы ұсынған материалдарды зерттеп, уәкілетті орган келесі қорытындыға келді.
25.12.2017 жылғы Салық кодексінің 404 - бабының 1, 3-4-тармақтарына сәйкес есепке жатқызылатын қосылған құн салығының сомасын түзету осы бапта және осы Кодекстің 405-бабында белгіленген жағдайларда есепке жатқызылатын қосылған құн салығының сомасын ұлғайту немесе азайту болып табылады.
Осы кодекстің 383-бабының 2-тармағында көзделген жағдайлар басталған кезде есепке жатқызылатын қосылған құн салығының сомасын ұлғайту немесе азайту салық салынатын айналымның мөлшерін ұлғайту немесе азайту жағына қарай түзетуге байланысты тауарларды, жұмыстарды, көрсетілетін қызметтерді беруші жазып берген қосымша шот-фактурада көрсетілген қосылған құн салығының сомасы мөлшерінде жүргізіледі.
Осы баптың 2 және 3-тармақтарында белгіленген жағдайларда есепке жатқызылатын қосылған құн салығының сомасын түзету осындай жағдайлар басталған салық кезеңінде жүргізіледі.
Осылайша, түзету қосымша шот-фактурада және осындай жағдайлар туындаған кезеңде көрсетілген ҚҚС сомасы мөлшерінде жүргізіледі.
Қаралып отырған жағдайда "P" контрагент – компаниясы "V" компаниясының атына 23.04.2018 ж.хат ұсынды, ол компанияға олардың арасында жасалған 02.11.2016 ж. шартты бұзу туралы хабарлайды және лицензиялық шарт шеңберінде берілген ноу-хаудың барлық даналарын қайтаруды сұрайды.
Бұдан басқа, "P" компаниясы ноу-хауға айрықша емес лицензияны қайтаруға 24.04.2018 ж.шот-фактураны (шегерумен) - 8678,6 мың теңге, ҚҚС-1041,4 мың теңге сомасында компанияның мекенжайына ұсынады.
Бұл ретте, тексеру актісінен және СЕӨС деректеріне сәйкес қосымша 300.07. 2018 жылдың 2 тоқсанына ҚҚС бойынша қосымша декларация (ф.300.00), "P" компаниясы 2018 жылдың 2 тоқсанында түзету жүргізді, онда ҚҚС сомасы 1041,4 мың теңге мөлшерінде азайтылды.
25.12.2017 жылғы Салық кодексінің 404-бабының 4-тармағына сәйкес есепке жатқызылатын ҚҚС сомасын түзету осындай жағдайлар басталған салық кезеңінде, яғни 2018 жылғы 2-тоқсанда жүргізіледі.
Баяндалғанның негізінде есепке жатқызылатын ҚҚС сомасын салықтық тексеру нәтижелері бойынша түзету 1 041,4 мың теңге мөлшерінде негізді түрде жүргізілді.
Апелляциялық комиссия отырысының нәтижелері бойынша шағымданған хабарламаны өзгеріссіз, ал шағымды қанағаттандырусыз қалдыру туралы шешім қабылданды.