Даудың түрі: салықтық даулар
Салық төлеушінің санаты: заңды тұлға
Салық түрі: КТС, мүлік салығы, ҚҚС
ҚР Қаржы министрлігі (бұдан әрі – уәкілетті орган) «А» компаниясының заңды тұлғалардан корпоративтік табыс салығын (КТС), заңды тұлғалар мен дара кәсіпкерлердің мүлік салығын (бұдан әрі - мүлік салығы) есептеу туралы Мемлекеттік кірістер аумақтық департаментінің (бұдан әрі-салық органы) тексеру нәтижелері туралы хабарламасына шағым алды.
Іс материалдарынан көрініп тұрғандай, салық органы 01.01.2016ж. бастап 31.12.2020ж. дейін кезеңінде салықтарды және бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдерді дұрыс есептеу және уақтылы төлеу мәселесі бойынша «А» компаниясына кешенді салықтық тексеру жүргізді, оның нәтижелері бойынша 8 713 481,1 мың теңгеге КТС, 4 109 137,5 мың теңге сомасында өсімпұл, 16 174 340,2 мың теңге сомасында мүлік салығы және 7 225 703,9 мың теңге сомасында өсімпұл есептеу, Қазақстан Республикасының аумағында өндірілген тауарларға, орындалған жұмыстарға және көрсетілген қызметтерге қосылған құн салығын (ҚҚС) азайту туралы 119 773,8 мың теңге сомасында хабарлама шығарылды.
«А» компаниясы салық органының қорытындыларымен келіспей, апелляциялық шағыммен жүгінді, онда салық органының шешімінің күшін жоюды сұрайды және мынадай дәлелдер келтіреді.
Шағымда «А» компаниясы негізгі қорлардың жіктеуішіне және оларды құрылыстарға жатқызуға сәйкес электр энергиясын өндіруге және түрлендіруге арналған жабдықтарды (қазандық агрегаттары, турбиналар, генераторлар, конденсаторлар) жіктеу мәселесі бойынша салықтық тексеру нәтижелерімен, атап айтқанда энергетикалық жабдықпен (қазандық агрегаттары, турбиналар, генераторлар, конденсаторлар) келіспейтіні көрсетілген. «басқа машиналар мен жабдықтар» топтары (коды 142.000000) «энергетикалық қондырғылардың, электр станцияларының құрылыстары» тобына көшірілді (коды 132.420000), осыған байланысты, есептелген амортизациялық аударымдар бойынша шегерімдер азайтылды, сондай-ақ мүлік салығы есептелді.
Шағымда негізгі жабдығы 8 энергоблоктан (8 қазандық, турбиналар, генераторлар, сондай-ақ конденсаторлар) тұратын конденсациялық үлгідегі жылу электр станциясы атап өтілді. «А» компаниясы техникалық паспорттарда келтірілген техникалық сипаттамаларға сәйкес негізгі қорлардың жіктеуішіне сәйкес энергетикалық жабдықты «машиналар мен жабдықтар» ретінде тарихи ескереді.
Бұл ретте, «А» компаниясы тіркелген активтерді есепке алу Қазақстан Республикасының 25.12.2017ж. «Салық және бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдер туралы» Кодексінің (Салық кодексі) 267-бабының 1-тармағында белгіленген нормаларға сәйкес жүзеге асырылады, оған сәйкес тіркелген активтерді есепке алу сыныптамаға сәйкес қалыптастырылатын топтар бойынша жүзеге асырылады, Техникалық реттеу саласында мемлекеттік реттеуді жүзеге асыратын уәкілетті мемлекеттік орган белгілеген.
Шағымда сауда және интеграция министрлігінің Техникалық реттеу және метрология комитеті Төрағасының 2020 жылғы 28 желтоқсандағы № 469-НҚ бұйрығымен 01.01.2021ж. бастап ҚР АК негізгі қорларының жіктеуішіне 12-2009 (бұдан әрі - КҚҚ) әртүрлі ұстанымдар бойынша нақтылау тұжырымдары енгізілгені, оның ішінде қосарланған КҚК жою мақсаттары үшін КҚК кейбір кодтарына түсініктемелер өзгертілгені көрсетілген кофенің интерпретациясы және электр энергиясын өндіруге және түрлендіруге арналған жабдықтың барлық түрлері «машиналар мен жабдықтар» бөліміне жатады.
Сонымен қатар, «А» компаниясының мәлімдеуінше, «құрылым ретінде әрекет ететін объект» ұғымының негізгі нақтылауы-бұл құрылым жермен тығыз байланысты және оның мақсатына пропорционалды емес зиян келтірместен қозғалуы мүмкін емес. Құрылыстың өзі өндіріс процесіне қатыспайды, бірақ еңбек нысанасының өзгеруіне байланысты емес белгілі бір техникалық функцияларды орындау арқылы өндіріс процесіне қажетті жағдайлар жасайды, яғни ол электр энергиясын өндірмейді және оны өндіру процесіне қатыспайды.
«А» компаниясы энергетикалық жабдық (турбиналар, қазандық агрегаттары, генераторлар, конденсаторлар) жылу энергиясын механикалық және одан әрі электр энергиясына түрлендіретінін, осыған байланысты «машиналар мен жабдықтар» класының осы тұжырымдамасына сәйкес келетінін көрсетеді.
Бұл ретте, шағымда 01.01.2021ж. бастап КОФ-ға енгізілген түзетулер энергетика саласындағы есепке толық сәйкес келетіні атап өтілді.
Мәселен, КОФ-ға сәйкес «132.420000» тобы: энергетикалық қондырғылардың, электр станцияларының құрылыстарын қамтиды және электр энергиясын өндіруге және түрлендіруге арналған жабдықтарды және трансформаторлық станциялар мен қосалқы станциялардың жабдықтарын алып тастайды, олар өз кезегінде «142.000000» тобында жіктеледі.
Осылайша, «А» компаниясы энергетикалық жабдықты (турбиналар, қазандық агрегаттары, генераторлар, конденсаторлар) «басқа машиналар мен жабдықтар» тобына жатқызу КОФ-ның ережелеріне сәйкес келеді деп мәлімдейді.
Сонымен қатар, негізсіз салықтық қосымша есептеулердің Елеулі тәуекелдеріне байланысты «А» компаниясы бұл мәселені Қазақстан Республикасының экономикасын жаңғырту мәселелері жөніндегі мемлекеттік комиссияның қарауына шығарды.
Мәселен, шағымда Қазақстан Республикасының экономикасын жаңғырту мәселелері жөніндегі мемлекеттік комиссия отырысының 2022 жылғы 13 шілдедегі № 20-04/07-1152 хаттамасына сәйкес Қазақстан Республикасы Сауда және интеграция министрлігінің Техникалық реттеу және метрология комитетіне Қазақстан Республикасының Энергетика министрлігімен келісілген электр станцияларының энергиясын өндіру және түрлендіру үшін объектілерді электр станцияларының энергиясын өндіруге және түрлендіруге жатқызу мәселесі бойынша қорытынды әзірлеу тапсырылғаны келтірілген әлеуметтік-экономикалық әсерді бағалай отырып, жабдыққа немесе құрылысқа.
Қазақстан Республикасының Энергетика министрлігі 15.09.2022ж. салалық қорытынды дайындады, оған сәйкес электр станциясы электр энергиясын өндіруге арналған қондырғылармен бірге бірыңғай құрылыс болып табылмайды, ал тиісті пайдалану мақсатында жабдықты құрылыстан бөлек есепке алу қажеттілігін көздейді.
Салықтық тексеру актісінен ҚР АК 12-2009 негізгі қорларының жіктеуішіне сәйкес топтарға жататындығы бойынша негізгі құралдардың сәйкессіздігі анықталды.
«А» компаниясы Қазақстан Республикасының «Салық және бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдер туралы» 10.12.2008ж. Кодексінің (Салық кодексі) 120-бабын және 25.12.2017ж. Салық кодексінің 271-бабын бұза отырып, амортизациялық аударымдарды есептеу арқылы шегерімге жатқызылатын және 10.12.2008ж. Салық кодексінің 397-баптарын бұза отырып, тіркелген активтердің құны дұрыс айқындалмаған 25.12.2017ж. Салық кодексінің 521-имуще мүлік салығын есептеу бойынша салық базасы анықталды.
Осыған байланысты, 2016-2022жж. салықтық тексеру нәтижелері бойынша амортизациялық аударымдар бойынша 36 862 736,4 мың теңге сомасында шегерімдер азайтылды және 16 174 340,2 мың теңге сомасында мүлік салығы есептелді.
Шағымды қарау барысында мыналар анықталды.
10.12.2008ж. Салық кодексінің 117-бабына сәйкес тіркелген активтерді есепке алу Техникалық реттеу және метрология жөніндегі уәкілетті мемлекеттік орган белгілеген сыныптамаға сәйкес қалыптастырылатын топтар бойынша жүзеге асырылады.
10.12.2008ж. Салық кодексінің 120-бабының 1 және 2-тармақтарына сәйкес тіркелген активтердің құны осы Кодексте белгіленген тәртіппен және шарттарда амортизациялық аударымдарды есептеу арқылы шегерімге жатқызылатыны анықталды.
Егер осы бапта өзгеше белгіленбесе, әрбір кіші топ, топ бойынша амортизациялық аударымдар салықтық есепке алу саясатында көрсетілген амортизация нормаларын қолдану жолымен айқындалады, олар осы тармақта белгіленген шекті нормалардан салық кезеңінің соңындағы кіші топтың, топтың құн балансына аспауға тиіс.
Осыған ұқсас нормаларда 25.12.2017ж. Салық кодексінің 265-271-баптары бар.
Осылайша, тіркелген активтердің құны амортизациялық аударымдарды есептеу арқылы шегерімдерге жатады, бұл ретте тіркелген активтерді есепке алу Техникалық реттеу және метрология жөніндегі уәкілетті мемлекеттік орган белгілеген белгіленген сыныптамаға сәйкес қалыптастырылатын топтар бойынша жүзеге асырылады.
Қаралып отырған жағдайда, тексеру нәтижелері бойынша 2016-2020жж кезеңінде Қазақстан Республикасы Мемлекеттік жіктеуішінің негізгі қорларының 12-2009 сыныптауышына сәйкес топтарға тиесілігі бойынша негізгі құралдардың сәйкессіздігі анықталды.
Салықтық тексеру барысында «А» компаниясы конденсациялық электр станциясы болып табылатыны анықталды, оның негізгі жабдығы 8 энергоблоктан (8-және қазандықтардан, турбиналардан, генераторлар мен конденсаторлардан) тұрады, бұл ретте «А» компаниясы электр станциясы бойынша тіркелген активтер тобы КОФ-ға сәйкес жабдық ретінде айқындалған.
Сонымен қатар, «А» компаниясының деректері бойынша тіркелген активтердің аталған тобы мүлік салығы бойынша салық салу объектісі болып табылмайды.
Айта кету керек, 10.12.2008ж. Салық кодексінің 396-бабы 1-тармағының 1) тармақшасына және 25.12.2017ж. Салық кодексінің 519-бабы 1-тармағының 1) тармақшасына сәйкес Қазақстан Республикасының бухгалтерлік есеп және қаржылық есептілік туралы заңнамалық актісіне сәйкес бухгалтерлік есеп жүргізуді және қаржылық есептілікті жасауды жүзеге асырмайтын дара кәсіпкерлерді және заңды тұлғаларды қоспағанда, дара кәсіпкерлер үшін мүлік салығына салық салу объектісі Қазақстан Республикасының аумағында орналасқан, мемлекеттік белгілеген сыныптамаға сәйкес осыған жататын ғимараттар, құрылыстар болып табылады Техникалық реттеу саласындағы уәкілетті орган, осындай ғимараттардың бөліктері, халықаралық қаржылық есептілік стандарттарына және Қазақстан Республикасының бухгалтерлік есеп және қаржылық есептілік туралы заңнамасының талаптарына сәйкес негізгі құралдардың, жылжымайтын мүлікке инвестициялардың құрамында ескерілетін.
Бұл ретте, Қазақстан Республикасы Статистика агенттігі әзірлеген ҚР МК 12-2009 «негізгі қорлар жіктеуіші» мемлекеттік жіктеуіші Қазақстан Республикасы Инвестициялар және даму министрлігінің Техникалық реттеу және метрология комитеті Төрағасының 09.07.2009ж.№451-НҚ (бұдан әрі-ҚҚҚ) бұйрығымен бекітілген салалардағы негізгі қорларды есепке алу мақсатында кеңінен пайдалануға арналған бухгалтерлік және статистикалық есеп.
10.12.2008ж. Салық кодексінің 397-бабының 1-тармағына және 25.12.2017ж. Салық кодексінің 520-бабының 1-тармағына сәйкес, оның ішінде егер осы бапта өзгеше белгіленбесе, дара кәсіпкерлер мен заңды тұлғаларға салық салу объектілері бойынша салық базасы бухгалтерлік есеп деректері бойынша айқындалатын салық салу объектілерінің орташа жылдық баланстық құны болып табылатыны анықталды.
Осылайша, Техникалық реттеу саласындағы мемлекеттік уәкілетті орган белгілеген сыныптамаға сәйкес Қазақстан Республикасының аумағында орналасқан ғимараттар, құрылыстар мүлік салығына салық салу объектісі болып табылады.
Сауда және интеграция министрлігі Техникалық реттеу және метрология комитеті Төрағасының 28.12.2020ж. №469-од бұйрығымен ҚР АК негізгі қорларының жіктеуішіне 12-2009 (бұдан әрі - ҚҚҚ) 01.01.2021ж. өзгерістер енгізілгенін атап өту қажет.
Енгізілген өзгерістерге сәйкес, ғимарат ретінде әрекет ететін объект онымен біртұтас тұтастықты құрайтын барлық құрылғылары бар әрбір жеке құрылым болып табылады, ол жермен тығыз байланысты және оның мақсатына пропорционалды емес зиян келтірместен орын ауыстыруы мүмкін емес, тек құрылыс жағдай жасалған орын болып табылатын құрылғыларды (машиналар мен жабдықтарды) қоспағанда, осы құрылғылармен (машиналармен және жабдықтармен) өндіріс процесін жүзеге асыру үшін қажет және «машиналар мен жабдықтар» кіші бөлімінің тиісті топтарына жіктеледі.
Мәселен, енгізілген өзгерістерге байланысты 132.420000 коды бойынша түсініктеме мынадай редакцияда жазылсын:
Энергетикалық қондырғылардың, электр станцияларының құрылыстары
Бұл сыныпқа мыналар кіреді:
гидро, жел, био, күн, жылу электр станциялары және электр энергиясын өндіруге арналған қондырғылар.
Бұл сыныпқа мыналар кіреді:
байыту зауыттарының құрылыстары және
ядролық материалдарды қайта өңдеу;
өртеу пештері.
Бұл сынып жоққа шығарады:
бөгеттер (132.320000 - да жіктелген)
электр желілері, құрылыстар
трансформаторлық станциялар мен
қосалқы станциялар (131.140000 жіктеледі)
электр энергиясын өндіруге және түрлендіруге арналған жабдық
(142.000000 жіктеледі)
трансформаторлық станциялар мен қосалқы станциялардың жабдығы
(142.000000 жіктеледі).
Бұл ретте, 142.00000 коды бойынша көрсетілген бөлім «машиналар мен жабдықтарға» жатады
Сонымен қатар, шағымды қарау барысында Мемлекеттік кірістер комитеті ұсынған ақпаратқа сәйкес «Қазақстан электр энергетикалық Қауымдастығы» ЗТБ келіп түскен өтінішіне байланысты электр станцияларының энергиясын өндіру және түрлендіру объектілерін жабдыққа немесе ЭПО құрылысына жатқызу мәселесі 2022 жылғы 13 шілдеде Қазақстан Республикасының экономикасын жаңғырту жөніндегі мемлекеттік комиссияда Қазақстан Республикасының Премьер-Министрі А.А.Смайыловтің төрағалық етумен қаралғанын атап өткен жөн, нәтижесінде Қазақстан Республикасының сауда және интеграция министрлігіне мүдделі мемлекеттік органдармен бірыңғай ұстанымды әзірлеу тапсырылды.
ҚР сауда және интеграция министрлігі (15.09.2022ж. №02-22/кД хат-2583//20-04/07-1152,1) жоғарыда көрсетілген тапсырманы орындау шеңберінде Қазақстан Республикасы Премьер-Министрінің атына электр энергиясын өндіруге және өндіруге арналған құрылғыларды жабдыққа жатқызуға қатысты Қазақстан Республикасы Энергетика министрлігінің салалық қорытындысы ұсынылды.
Қазақстан Республикасы Сауда және интеграция министрлігінің, Қазақстан Республикасы Әділет министрлігінің жоғарыда көрсетілген хатына қосымшалардан (хат №1-2-3-/6421-14.09.2022ж. бастап) «энергетикалық қондырғылар, электр станциялары құрылыстары» КОФ құрылымдық элементін түсіндіру министрлік атынан салалық уәкілетті органның құзыретіне кіретіні айқындалған ұстаным ұсынылды Қазақстан Республикасының энергетиктері.
Өз кезегінде, Қазақстан Республикасының Энергетика министрлігі (15.09.2022ж. №05-17/5227-И) мынадай салалық қорытынды ұсынды.
«Электр энергетикасы объектісі» ұғымы Электр энергетикасы саласындағы нормативтік-құқықтық актілердің ұғымдық аппараттарында жоқ. Қазақстан Республикасы Энергетика министрінің 2017 жылғы 6 қаңтардағы №2 бұйрығына 40 – қосымшамен бекітілген кернеуі 220 киловольтқа дейінгі қосалқы станцияларға техникалық қызмет көрсетуге арналған материалдар мен бұйымдар шығысының нормаларын есептеу әдістемесінің 3-тармағының 3) тармақшасына сәйкес энергия объектісі-энергия өндіруші және энергия беруші ұйымдардың энергетикалық жабдықтары, ғимараттары, құрылыстары және басқару, қорғау және бақылау жүйелері.
«Электр энергетикасы туралы» Заңның 22-бабының 3-тармағына сәйкес электр және (немесе) жылу энергиясын өндіру мен берудің бірыңғай технологиялық процесіне қатысатын энергия өндіруші, энергия беруші ұйымдардың мүлкі бөлінбейтін болып табылады. Бұл бап энергетикалық объектілерді иелену саласында қалыптасып жатқан қоғамдық қатынастарды реттеуге, сондай-ақ электр энергетикасы объектілерінің сақталуы мен тұтастығын қамтамасыз етуге бағытталған және электр станцияларының мүлкін бірнеше тұлғалар арасында бөлуге жол бермейді. Алайда, бұл мақала активтерді санаттар бойынша егжей-тегжейлі есепке алуды шектемейді: құрылыс, жабдық және қосалқы жабдық.
Қазақстан Республикасы Энергетика министрінің 30.03.2015ж. №247 бұйрығымен бекітілген электр станциялары мен желілерін техникалық пайдалану қағидаларының 22-тармағына сәйкес электр станциясы электр және жылу энергиясын өндіруге арналған, құрамында дербес элементтер – құрылыс бөлігі, жабдықтар және т. б. бар энергетикалық объект екенін айқындайды.
Осылайша, жоғарыда аталған нормативтік актілерге сәйкес, электр станциясы-бұл ғимарат емес, оның құрамында электр энергиясын түрлендіруге арналған құрылыстар мен жабдықтар мен қосалқы жабдықтар бар энергетикалық объект.
Сонымен қатар, электр станциясының әр элементі үшін (ғимараттар, құрылыстар, негізгі және басқа жабдықтар) осы Ережелермен әр түрлі пайдалану мерзімдері және ауыстыру, жөндеу және техникалық қызмет көрсету кезеңділігі анықталған.
«Электр энергетикасы туралы» Заңның 1 – бабының 2-3-тармағына сәйкес өндіруші қондырғы электр энергиясын өндіретін құрылғы болып табылады.
Қазақстан Республикасы Энергетика министрінің 2015 жылғы 11 ақпандағы №73 бұйрығымен бекітілген электр станцияларының, жылу және электр желілерінің жабдықтарына, ғимараттары мен құрылыстарына техникалық қызмет көрсетуді және жөндеуді ұйымдастыру қағидаларына сәйкес жабдық – бұл белгілі бір технологиялық схемамен біріктірілген механизмдердің, машиналардың, құрылғылардың, аспаптардың жиынтығы.
Электр энергиясын өндіру (генерациялау) – бұл энергияның әртүрлі түрлерін өнеркәсіптік нысандарда электр энергиясына айналдыру процесі.
Атап айтқанда, жылу электр энергетикасына бір станцияда электр және жылу энергиясын өндіретін жылу электр станциялары (бұдан әрі – ЖЭО) жатады.
ЖЭО технологиялық процесі турбинаның қазандық агрегатымен бірге үздіксіз жұмысын білдіреді. Қазандық қондырғысында жанармай жағылады және қыздырылған бу алынады, ол турбина білігін бұрап, бу турбинасының қалақтарына беріледі, осылайша электр генераторының роторын айналдырады. Атап айтқанда, органикалық отындардың жану жылу энергиясы айналу Энергиясына, содан кейін электр желісіне берілетін электр энергиясына айналады. ЖЭО жұмысының түбегейлі айырмашылығы-қазандық агрегатында қыздырылған будың бір бөлігі тұтынушыларды жылумен жабдықтау (жылыту және ыстық сумен жабдықтау үшін бу және ыстық су) және бу қозғалтқыштарын (мысалы, электр станцияларының турбиналары) жүргізу қажеттіліктеріне кетеді, яғни.энергия өндіретін жабдық болып табылады. Әлемдік тәжірибеде оны қоршап тұрған құрылыс конструкцияларынсыз (қабырғалар, шатырлар) жұмыс істейтін қазандық агрегаттарын қолдану орын алады.
Энергетикалық жабдық объектілерінің функциялары туралы:
Қазандық агрегатының функциясы-көмірді жағу арқылы суды газ күйіне дейін қыздыру, ол тәуелсіз, электр энергиясын өндіруден басқа мақсаттар үшін орындалуы мүмкін 8-бет (мысалы, жылыту). Қазандық агрегатының кешені барлық құрылғылармен және керек-жарақтармен бірге ғимаратта өзінің жеке іргетасында орналасқан, басқа объектілерден құрылымдық жағынан бөлінген.
Турбина функциясы жылу энергиясын механикалық энергияға айналдыру болып табылады, ол тәуелсіз, электр энергиясын өндіруден басқа мақсаттарда орындалуы мүмкін (мысалы, сорғылар мен басқа машиналар мен механизмдерді басқаруды жүзеге асыру). Турбина кешені барлық құрылғылармен және керек-жарақтармен бірге ғимаратта өзінің жеке іргетасында орналасқан, басқа объектілерден құрылымдық жағынан бөлінген. Турбинаны басқа жерге ауыстыруға болады.
Генератор-функция механикалық энергияны электр энергиясына түрлендіру болып табылады, ол тәуелсіз, оны тек бу турбиналық жетектен ғана емес, сонымен қатар кез-келген басқа (мысалы, ішкі жану қозғалтқыштары, гидротурбиналар, жел қалақтары және т.б.) орындауға болады. Генератор кешені барлық құрылғылармен және керек-жарақтармен бірге ғимаратта өзінің жеке іргетасында орналасқан, басқа объектілерден құрылымдық жағынан бөлінген. Генераторды басқа жерге ауыстыруға болады, ол жөндеу жұмыстарын жүргізу кезінде үнемі қолданылады.
Осылайша, Қазақстан Республикасы Энергетика министрлігінің, Электр энергетикасы саласындағы салалық уәкілетті органның қорытындысына сәйкес, салықтық есепке алу мақсатында электр станциясы электр энергиясын өндіруге арналған қондырғылармен бірге бірыңғай құрылыс болып табылмайды және тиісті пайдалану мақсатында жабдықты құрылыстан бөлек есепке алу қажеттілігін көздейді және электр станцияларының энергиясын өндіруге және түрлендіруге арналған объектілер жабдыққа жатады деп есептеген жөн.
Қаралып отырған жағдайда, салықтық тексеру актісінде электр энергиясын өндіруге арналған қондырғылар құрылыстарға жатқызылғаны көрсетілген, нәтижесінде салықтық тексеру барысында 2016-2020жж. үшін 36 862 736,4 мың теңге сомасында амортизациялық аударымдар азайтылды.
Бұдан басқа, салықтық тексеру барысында мүлік салығын есептеу үшін салық базасы ұлғайтылды, нәтижесінде 16 174 340,2 мың теңге сомасында мүлік салығы есептелді.
Қазақстан Республикасы Премьер-Министрінің тапсырмасын орындау шеңберінде энергетика саласындағы уәкілетті орган салықтық есепке алу мақсатында электр энергиясын өндіруге арналған қондырғылар жіктелуі 142.00000 «машиналар мен жабдықтар» коды бойынша жүзеге асырылатын жабдыққа жатқызылғаны туралы салалық қорытынды берді. Тиісінше, 10.12.2008ж. Салық кодексінің 120-баптарына сәйкес есептелетін амортизациялық аударымдар шегерімдерден алып тастауға жатпайды. 25.12.2017ж. Салық кодексінің 271, сондай-ақ 10.12.2008 ж. Салық кодексінің 397-бабында және 25.12.2017ж. Салық кодексінің 520-бабында белгіленген нормаларға сәйкес салық базасын ұлғайту.
Осылайша, электр энергетикасы саласындағы уәкілетті органның қорытындысын ескере отырып, амортизациялық аударымдар мен мүлік салығы сомаларын шегерімдерден 16 174 340,2 мың теңге сомасында алып тастауға байланысты 7 372 547,3 мың теңге сомасында КТС есептеу негізсіз болып табылады.
Шағымда «А» компаниясы «Банк» АҚ-ға кредиттік желі шарты бойынша 8 000 000,0 мың теңге сомасында кредит алғаны атап өтілді.
Серіктестік ақша қаражаты айналым қаражатын толықтыру үшін алынғанын және «А» компаниясының жалпы есеп айырысу шотына аударылғанын айтады.
Шағымда Жарғының 1-бабының 2-тармағына сәйкес «А» компаниясының жалғыз қатысушысы «Б» АҚ болып табылатыны көрсетілген. Жалғыз қатысушының шешіміне сәйкес («Б» АҚ Басқарма отырысының хаттамасынан үзінді) «А» компаниясының 2014 жылғы қызметінің нәтижелері бойынша таза табысты бөлу тәртібі 28 116 670,0 мың теңге мөлшерінде былайша белгіленсін:
- 8 000 000,0 мың теңге сомасында жалғыз қатысушыға дивидендтер төленсін, қалған 20 116 670,0 мың теңге «А» компаниясының қарамағында инвестициялық міндеттемелерді қаржыландыру көзі ретінде қалдырылсын, бұл «жауапкершілігі шектеулі және қосымша жауапкершілігі бар серіктестіктер туралы» Қазақстан Республикасы Заңының (бұдан әрі-заң) 40-бабының 1-тармағына сәйкес келеді.
«А» компаниясы 2015 жылдың маусым-шілде айларында «А» компаниясының операциялық қызметіне барлығы 13 081 983,0 мың теңге төленгенін атап өтті.
Бұл ретте, «А» компаниясының пікірінше, дивидендтер бойынша кредиторлық берешек міндеттеме болып табылатындықтан, айналым қаражатын толықтыру үшін кредит алу туралы шешім қабылданды.
Сондай-ақ, «А» компаниясы «жауапкершілігі шектеулі және қосымша жауапкершілігі бар серіктестіктер туралы» Қазақстан Республикасының Заңына және Қазақстан Республикасының Азаматтық кодексіне сәйкес «А» компаниясының қызметі шеңберінде дивидендтер төлеу үшін таза табыстың болуы және «А» компаниясына қатысушылардың дивидендтер төлеу туралы кезекті жалпы жиналысының шешімі шарттар болып табылатынын келтіреді. Бұл ретте, Қазақстан Республикасының заңдарында дивидендтерді тек қана еркін айналым қаражаты есебінен төлеу туралы талаптар белгіленбеген. Өз кезегінде, 2017 жылы қолданылып жүрген Салық кодексінде, егер дивидендтер қарыз қаражаты есебінен төленген жағдайда, сыйақылар мен бағамдық айырма бойынша шегерімдерді шектеуге байланысты ережелер жоқ.
«А» компаниясы өндірістік қызметті қаржылық қамтамасыз ету мақсатында міндеттемелерді орындау үшін, оның ішінде дивидендтер төлеу бойынша айналым қаражатын толықтыруға бағытталған алынған кредит 25.12.2017 ж. Салық кодексінің 242-бабының 1-тармағына сәйкес табыс алуға бағытталған қызметке жататынын атап өтті.
Салықтық тексеру актісінен «А» компаниясы 10.12.2008ж. Салық кодексінің 115-бабының 1) тармақшасын және 25.12.2017ж. Салық кодексінің 264-бабының 1) тармақшасын бұза отырып, табыс алуға бағытталған қызметпен байланысты емес 2 151 013,8 мың теңге сомасындағы сыйақылар бойынша шығыстарды шегерімге жатқызғаны шығады.
Шағымды қарау барысында мыналар анықталды.
10.12.2008 ж. Салық кодексінің 100-бабының 1, 3-тармақтарына сәйкес салық төлеушінің табыс алуға бағытталған қызметті жүзеге асыруға байланысты шығыстары, осы Кодекске сәйкес шегеруге жатпайтын шығыстарды қоспағанда, салық салынатын табысты айқындау кезінде шегеруге жатады.
Шегерімдерді салық төлеуші табыс алуға бағытталған оның қызметіне байланысты шығыстарды растайтын құжаттар болған кезде жүргізеді. Осы шығыстар халықаралық қаржылық есептілік стандарттарына және Қазақстан Республикасының бухгалтерлік есеп және қаржылық есептілік туралы заңнамасының талаптарына сәйкес айқындалатын болашақ кезеңдердің шығыстарын қоспағанда, олар нақты жүргізілген салық кезеңінде шегерілуге жатады.
Болашақ кезеңдердің шығыстары олар жататын салық кезеңінде шегерімге жатады.
Айта кету керек, 10.12.2008ж. Салық кодексінің 103 - бабы 1-тармағының 1) тармақшасына сәйкес 10.12.2008ж. Салық кодексінің 12-бабында айқындалған сыйақылар шегерімге жатады.
Бұл ретте, 10.12.2008ж. Салық кодексінің 12 - бабы 1-тармағының 19) тармақшасына сәйкес сыйақы-кредиттің (қарыздың, микрокредиттің) алынған (берілген) сомасын, банктердің ақша аударғаны үшін комиссияларды және қарыз алушы үшін қарыз беруші болып табылмайтын тұлғаға өзге де төлемдерді қоспағанда, кредитке (қарызға, микрокредитке) байланысты барлық төлемдер, өзара байланысты тарап.
Осыған ұқсас нормалар 25.12.2017ж. Салық кодексінің 1, 242, 246-баптарында көзделген.
Осылайша, салық төлеушінің шығыстары тауарлар, жұмыстар, көрсетілетін қызметтер бойынша шығыстар оның қызметімен байланысты, табыс алуға бағытталған, сондай-ақ тиісті құжаттармен расталған жағдайда шегерімге жатқызылуға жатады.
Бұл ретте, 10.12.2008ж. Салық кодексінің 115-бабының 1) тармақшасына және 25.12.2017ж. Салық кодексінің 264-бабына сәйкес табыс алуға бағытталған қызметпен байланысты емес шығындар шегерімге жатпайды.
Қаралып отырған жағдайда «А» компаниясы «Банк» АҚ ЕБ-дағы, «Жаңартылатын кредиттік желіні ашу туралы» шарт және «Банк» АҚ ЕБ арасында жасалған қосымша келісім бойынша берешекті қайта қаржыландыру мақсатында банктік қарыз шартына сәйкес 23 000 000,0 мың теңге мөлшерінде «Банк» АҚ-дан «А» Компаниясы кредиттік қаражат алды.
Салықтық тексеру барысында «А» компаниясы 8 000 000,0 мың теңге мөлшерінде алынған кредиттік қаражат «Б» АҚ басқарма отырысының хаттамасынан үзінді көшірме негізінде «Б» АҚ жалғыз құрылтайшысына дивидендтер төлеуге жіберілгені анықталды.
Бұл ретте «А» компаниясының банктік шотында басқа көздерден ақша қаражатының түсімі жоқ екенін атап өткен жөн.
Кредит алу және дивидендтер төлеу сәтінде 09.07.2015ж. жағдай бойынша «А» компаниясының шоттарында 1 300 000,0 мың теңге сомасында ақшалай қаражат болды, бұл 8 000 000,0 мың теңге сомасында дивидендтер төлеу үшін қажетті қаражаттың жоқтығын көрсетеді.
Бұдан басқа, «С» компаниясының 2014 жылғы аудиторлық қорытындысына, атап айтқанда «ақша қаражатының қозғалысы туралы есеп» бөліміне және 19.05.2015ж. 1030 «ақша қаражаты» шотын талдауға сәйкес ақша қаражатының қалдығы 1 600 000,0 мың теңгені құрады.
Айта кету керек, 10.12.2008ж. Салық кодексінің 12 - бабының 14) тармақшасына және 25.12.2017ж. Салық кодексінің 1-бабының 16) тармақшасына сәйкес дивидендтер-заңды тұлға оның құрылтайшылары, қатысушылары арасында бөлетін таза табыс немесе оның бір бөлігі түріндегі кіріс.
Жауапкершілігі шектеулі серіктестіктің таза табысын оның қатысушылары арасында бөлу тәртібі «Жауапкершілігі шектеулі және қосымша серіктестіктер туралы» Қазақстан Республикасының 22.04.1998ж. №220-1 Заңының (бұдан әрі - заң) 40-бабына сәйкес белгіленген.
Заңның осы бабына сәйкес ЖШС қатысушылары арасында оның бір жылдағы қызметінің нәтижелері бойынша ЖШС алған таза кірісті бөлу серіктестік қызметінің тиісті жылдағы нәтижелерін бекітуге арналған серіктестік қатысушыларының кезекті жалпы жиналысының шешіміне сәйкес жүргізіледі. Жалпы жиналыс сондай-ақ таза табысты немесе оның бір бөлігін серіктестікке қатысушылар арасында бөлуден шығару туралы шешім қабылдауға құқылы.
Осылайша, жоғарыда көрсетілген Заңға сәйкес қаржылық нәтижені айқындау және дивидендтер төлеу тиісті жылдағы серіктестікке қатысушылардың кезекті жалпы жиналысының шешіміне сәйкес жүргізіледі.
Бұл ретте, «А» компаниясының шағымында Қазақстан Республикасының заңнамасында тек қана еркін айналым қаражаты есебінен дивидендтер төлеу туралы талаптар белгіленбегені атап өтілді.
Сонымен қатар, жоғарыда айтылғандай, салық төлеушінің шығыстары тауарлар, жұмыстар, көрсетілетін қызметтер бойынша шығыстар оның қызметімен байланысты болуы, табыс алуға бағытталған жағдайда шегерімге жатқызылуға жатады. Бұл ретте табыс алуға бағытталған қызметпен байланысты емес шығындар шегерімге жатпайды.
Қаралып отырған жағдайда «А» компаниясының алынған кредиттік қаражаты үшін және дивидендтер төлеу үшін пайдаланылған сыйақылар бойынша шығыстары табыс алуға бағытталған қызметпен байланысты емес, тиісінше көрсетілген шығыстар 10.12.2008ж. Салық кодексінің 100-бабының 1-тармағында және 25.12.2017ж. Салық кодексінің 242-бабының 1-тармағында белгіленген нормаларға сәйкес шегерімдер деп таныла алмайды.
Жоғарыда айтылғандардың негізінде, 10.12.2008ж. Салық кодексінің 100-бабының 1-тармағын және 25.12.2017ж. Салық кодексінің 242-бабының 1-тармағын ескере отырып, 2017-2018 жылдардің кезеңінде сыйақылар бойынша шығыстарды шегеруден 2 151 013,8 мың теңге сомасында алып тастау салықтық тексеру нәтижелері бойынша негізделген болып табылады.
Шағымда «А» компаниясы қарыздар бойынша сыйақыларды 2017-2020 жылдардің кезеңінде шегерімге жатқызатыны, сондай-ақ оларды аяқталмаған құрылыс объектілерінің құрамында капиталдандыратыны атап өтілді.
«А» компаниясы 23 «Қарыз алу бойынша шығындар» ХҚЕС (IAS) (бұдан әрі – 23 ХҚЕС) сәйкес біліктілігі бар активті бастапқы құнының құрамында сатып алуға немесе салуға тікелей қатысты қарыздар бойынша шығындарды есепке алатынын, «А» компаниясы қарыздар бойынша қалған шығындарды шығыстар ретінде танитынын келтіреді.
Бұл ретте шағымда «№1 Энергия блогын қалпына келтіру» және «Отын беруді қайта жаңарту» аяқталмаған құрылыс жобалары 2017-2020 жылдар кезеңінде сараланатын активтер болып табылатыны көрсетілген.
«А» компаниясы 975 430,3 мың теңге мөлшеріндегі сыйақылардың негізгі сомасын шығыстар ретінде танығанын және біліктілігі бар активтердің бастапқы құнының құрамына енгізбегенін атап өтті, өйткені ҚЕХС 23-тің 4 А) тармағына сәйкес ұйым әділ актив бойынша бағаланатын біліктілігі бар активтің құрылысына қатысты қарыздар бойынша шығындарға ҚЕХС 23-ті қолдануға міндетті емес құны. Өз кезегінде, 2016 жылы «А» компаниясы негізгі құралдарды, оның ішінде аяқталмаған құрылыс объектілерін және 31.12.2016 ж. жағдай бойынша қайта бағалауды жүргізеді. аяқталмаған құрылыс объектісі – «№1 Энергия блогын қалпына келтіру» әділ (нарықтық) құны бойынша бағаланды.
Шағымда есептеулерге сәйкес «А» компаниясы «№1 блокты қалпына келтіру» біліктілік активі бойынша 23 ХҚЕС 14, 18-тармақтарына сәйкес капиталдандыруы мүмкін сыйақылар сомасы: 2017ж. сомасы 40 758,9 мың теңге; 2018ж. сомасы 149 874,8 мың теңге; 2019ж. сомасы 132 261,3 мың теңге; 2020ж. 200 642,8 мың теңге сомасында. Алайда, 2017-2020 жылдарда капиталдандырылатын сыйақы сомасы елеусіз, өйткені 2017-2020 жылдары кезеңінде білікті активтерді қаржыландырудың күрт төмендеуі байқалады.
Сондай-ақ, 2017-2018 жылдары кезеңінде №1 энергоблокты қалпына келтіру жобасы үшін тауарлық-материалдық қорларды (ТМҚ) жеткізу жүргізілмегені атап өтілді. 2017-2018 жылдары нақты орындалған жұмыстар мен аванстар үшін төлем алдыңғы кезеңдерде қойылған ТМҚ пайдалана отырып жүргізілген жұмыстар үшін жүргізілді. Бұл ретте, ТМҚ алдыңғы кезеңдерде (2017 жылға дейін) «№1 Энергия блогын қалпына келтіру» жобасы үшін қойылғандықтан, олар бұрын 2014-2016 жылдары сыйақылардың капиталдандырылатын сомасын есептеу үшін шығындарға енгізілген болатын. Яғни, серіктестікте осы шығындарды 2017-2020 жылдары капиталдандырылатын сыйақылар есебіне қайта қосу үшін негіз болған жоқ.
1 ХҚЕС-тің 29-тармағында ұйым ұқсас баптардың әрбір маңызды класын жеке ұсынуы керек екендігі анықталды. Ұйым маңызды емес жағдайларды қоспағанда, табиғаты немесе мақсаты бойынша ерекшеленетін мақалаларды бөлек ұсынуы керек. ХҚЕС-тің 31-тармағы 1, егер бұл ақпарат маңызды болмаса, ұйымның қандай да бір ХҚЕС талап ететін белгілі бір ақпаратты ашуының қажеті жоқ екенін анықтады.
Осылайша, «А» компаниясының пікірінше, «Энергоблокты қалпына келтіру 1» жобасын қаржыландыруға жұмсалған шығындардың шамалы сомалары «Қаржылық есептілікті ұсыну» 1 ХҚЕС 31-тармағының нормаларын қолдана отырып, капиталдандырылатын сыйақы сомаларының және серіктестіктің мәнсіздігіне әсер етті, «№1 энергоблокты қалпына келтіру» біліктілік активінің құнындағы сыйақыны заңды түрде есепке алмайды.
10.12.2008ж. Салық кодексінің 100-бабына сәйкес табыс алуға бағытталған қызметті жүзеге асыруға байланысты салық төлеушінің шығыстары КТС есептеу кезінде шегеруге жатады. Өз кезегінде, ақшалай қаражат тек «А» Компаниясының негізгі өндірістік қызметіне ғана игерілді. Алынған қарыздардың (23 млрд. теңге) - 7,255 млрд.теңгесі білікті активке жұмсалды. Қарыздың қалған сомасы 15,75 млрд.теңге ТМҚ (көмір, КЕГОК қызметтері) және табыс алуға бағытталған негізгі қызметке жататын «А» компаниясының бар кредиторлық берешегі үшін төлеуге жұмсалды.
«А» компаниясы 2017-2020 жылдар кезеңінде сыйақылар есепті кезеңде төленген шектерде нақты есептелген 10.12.2008ж. Салық кодексінің 103-бабына сәйкес КТС бойынша шегерімдерге жатқызылатынын атап өтті. Бұл ретте, 2018 жылы № 1 Энергия блогының құрылысына игерілген қарыздар бойынша сыйақылар 2017 жылға ұқсас шегерімге жатқызылды.
Сондай-ақ, аталған кезеңде «А» компаниясы 10.12.2008ж. Салық кодексінің 103-бабының 2-тармағында көрсетілген құрылысқа қарыз қаражатын тартпағанын атап өтті.
10.12.2008ж. Салық кодексінің 56-бабының 2-тармағымен Салық есебі Бухгалтерлік есеп деректеріне негізделетіні анықталды. Бухгалтерлік құжаттаманы жүргізу тәртібі «Бухгалтерлік есеп және қаржылық есептілік туралы» Қазақстан Республикасының заңнамасында (бұдан әрі - Бухгалтерлік есеп туралы Заң) белгіленеді.
2018 жылы «Сыйақылар бойынша шегерімдер» Салық кодексінің 246-бабында нақтылау енгізілді: «А, Б, В, Г, Д сомаларын есептеу кезінде осы норманы өзгертпей, ҚЕХС сәйкес құрылыс объектісінің құнына қосылатын сыйақы сомалары алынып тасталады».
Сонымен қатар, осы бұзушылықтың негізінде тексеру актісінде 10.12.2008 ж. Салық кодексінің 103-бабының 2-тармағына сәйкес А, Б, В, Г, Д сыйақы сомаларын есептеу кезінде құрылысқа алынған және құрылыс кезеңінде есептелген кредиттер (қарыздар) үшін сыйақы сомалары қолданылмай алынып тасталатыны анықталды ҚЕХС бойынша нормалар. Алайда, 10.12.2008ж. Салық кодексінің 103-бабының 2-тармағында ХҚЕС бойынша нормаларды қолданбай, кредиттер (қарыздар) үшін сыйақы сомасын алып тастау шарттары қамтылмаған. Бұл ретте, 2017 жылы шегерімге жатқызылатын сыйақылар 10.12.2008ж. Салық кодексінің 103-бабының нормаларына сәйкес есептелді және төленді.
Салықтық тексеру актісінен «А» компаниясы 10.12.2008ж. Салық кодексінің 103-бабының 2-тармағын бұза отырып, 2017ж. шегерімдерге 975 430,3 мың теңге сомасында сыйақылар бойынша шығыстар жатқызылғаны шығады.
Шағымды қарау барысында мыналар анықталды.
10.12.2008ж. Салық кодексінің 103-бабының 2-тармағына сәйкес сыйақыны шегеру осы баптың 1-1-тармағында белгіленген ережелер ескеріле отырып, мынадай формула бойынша есептелетін сома шегінде жүргізіледі:
(А + Д) + (СК/СО) * (ДК) * (Б + В + Г),
қайда:
А-Б, В, Г, Д көрсеткіштеріне енгізілген сомаларды қоспағанда, сыйақы сомасы;
Б-Д көрсеткішіне енгізілген сомаларды қоспағанда, өзара байланысты тарапқа төленетін сыйақы сомасы;
В-Б көрсеткішіне енгізілген сомаларды қоспағанда, осы Кодекстің 224-бабына сәйкес айқындалатын жеңілдікті салық салынатын мемлекетте тіркелген адамдарға төленетін сыйақы сомасы;
Г-депозитке немесе қамтамасыз етілген кепілдікке, кепілгерлікке немесе өзара байланысты тараптарды қамтамасыз етудің өзге де нысанына берілген қарыздар бойынша тәуелсіз тарапқа төленетін сыйақы сомасы, кепілдік, кепілгерлік немесе қамтамасыз етудің өзге де нысаны орындалған жағдайда, В көрсеткішіне енгізілген сомаларды қоспағанда;
Д-Қазақстан Республикасында құрылған кредиттік серіктестік беретін кредиттер (қарыздар) үшін сыйақы сомасы;
ДК-шекті коэффициент;
СК-меншікті капиталдың орташа жылдық сомасы;
Міндеттемелердің орташа жылдық сомасы.
А, Б, В, Г, Д сомаларын есептеу кезінде құрылысқа алынған және құрылыс кезеңінде есептелген кредиттер (қарыздар) үшін сыйақылар алынып тасталады.
Осы баптың мақсаттары үшін өзара байланысты болып табылмайтын тарап тәуелсіз тарап болып танылады.
Баяндалғанның негізінде құрылысқа алынған және құрылыс кезеңінде есептелген кредиттер бойынша сыйақылар КТС есептеу кезінде шегерімге жатқызылуға жатпайды.
Қаралып отырған жағдайда «А» компаниясы «Банк» АҚ ЕБ-дағы, «Жаңартылатын кредиттік желіні ашу туралы» шарт және «Банк» АҚ ЕБ мен компания арасында жасалған қосымша келісім бойынша берешекті қайта қаржыландыру мақсатында 23 000 000,0 мың теңге мөлшерінде банктік қарыз шартына сәйкес «Банк» АҚ-дан «А» Компаниясы кредиттік қаражат алды.
«А» компаниясы бастапқы бухгалтерлік құжаттар мен бухгалтерлік регистрлерге сәйкес 1030 «Банктік шоттардағы ақша қаражаты», 3310 «өнім берушілер мен мердігерлерге қысқа мерзімді берешек», 1710 «2015-2016 жылдар кезеңінде берілген қысқа мерзімді аванстар» алынған кредиттен «Банк» АҚ ЕБ-на 23 000 000,0 мың теңге ақшалай қаражатты төледі «А» компаниясы мен «D» компаниясы арасында жасалған шартқа сәйкес бірінші энергоблокты салуға (жаңғыртуға) 7 255 595,0 мың теңге мөлшерінде.
Бұл ретте, 2017-2018 жылдар кезеңінде борышты қайта қаржыландырғаннан кейін «Банк» АҚ, «А» компаниясы төлеген сыйақы сомасы 2017 жылы 975 430,3 мың теңге сомасында шегерімге жатқызылды.
Осылайша, қарызды қайта қаржыландыру алдыңғы салық кезеңдерінде бірінші энергия блогын салу (жаңғырту) үшін жабдықтар сатып алуға және құрылыс-монтаждау жұмыстарына ақы төлеуге жұмсалған алынған кредиттер бойынша жүргізілді.
«Жөндеуге арналған шығындар» әмбебап есебіне сәйкес 2017 жылдан 2020 жылға дейінгі кезеңде бірінші энергоблокқа барлығы 12 942 712,3 мың теңге сомасына есептен шығару жүргізілді, оның ішінде 2017 жылы 1 370 168,6 мың теңге сомасында, одан басқа 2017 жылдан 2020 жылға дейінгі кезеңде өндірілді шарт бойынша «D» компаниясының бас мердігерінің атына ақша қаражатын төлеу, бұл бірінші энергоблокты салу (жаңғырту) кезеңін көрсетеді.
Бұдан басқа, шағымға ұсынылған «Б» АҚ инвестициялық-инновациялық кеңесінің №3 хаттамасынан үзінді көшірмеге сәйкес «Б» басқармасы «2012-2017 жылдардан бастап жаңа электр сүзгілерін орната отырып, «№1 Энергия блогын қалпына келтіру» жобасын іске асыру мерзімін 2012-2024 жж. ауыстыруды мақұлдауды ұсынуы керек.
Сонымен қатар, 10.12.2008ж. Салық кодексінің 118-бабының 2-тармағында, егер осы бапта өзгеше көзделмесе, тіркелген активтердің бастапқы құнына салық төлеушінің тіркелген актив пайдалануға берілген күнге дейін шеккен шығындары енгізіледі. Мұндай шығындарға тіркелген активті сатып алуға, оны өндіруге, салуға, монтаждауға және орнатуға арналған шығындар, сондай-ақ Халықаралық қаржылық есептілік стандарттарына және Қазақстан Республикасының бухгалтерлік есеп және қаржылық есептілік туралы заңнамасының талаптарына сәйкес оның құнын ұлғайтатын басқа да шығындар, шегерімге жатқызуға жатпайтын шығындардан (шығыстардан) басқа шығындар жатады. осы Кодексте (позицияда ҰК 115-бабының тармақшалары көрсетілген).
Қаралып отырған жағдайда, «А» компаниясы 2015-2016жылдар кезеңінде сыйақылар сомасына тіркелген активтердің, преференциялар объектілерінің, амортизациялауға жатпайтын активтердің құны ұлғайтылды.
Бұл ретте, 10.12.2008ж. Салық кодексінің 103-бабының 2-тармағына сәйкес құрылысқа алынған және құрылыс кезеңінде есептелген кредиттер (қарыздар) үшін сыйақы сомаларын қоспағанда, шегерімдерге сыйақы сомалары жатады.
Осылайша, «А» компаниясы 10.12.2008ж. Салық кодексінің 103-бабының 2-тармағын бұза отырып, 2017 жылғы сыйақылар бойынша шығыстар 975 430,3 мың теңге сомасында шегерімге жатқызылды, бұл ретте салықтық тексеру барысында көрсетілген шегерімдер сомасы тіркелген активтердің бастапқы құнына енгізілді.
Жоғарыда айтылғандардың негізінде, 10.12.2008ж. Салық кодексінің 103-бабы 2-тармағының нормаларын ескере отырып, 2017 жылғы кезең үшін сыйақы сомаларын шегерімдерден алып тастау салықтық тексеру нәтижелері бойынша 975 430,3 мың теңге сомасында негізді болып табылады.
Шағымда «А» компаниясы шарт бойынша «Банк» АҚ ЕБ-нен 28 000 000,0 мың теңге мөлшерінде қарыз алғаны көрсетілген. Қарыздың мақсаты – «Б» АҚ облигацияларын сатып алу.
Сондай-ақ, 14.09.2017ж. «А» компаниясы «С» АҚ-мен брокерлік қызмет көрсету және номиналды ұстау шарты бойынша жалпы сомасы 28 000 000,0 мың теңгеге «Б» АҚ облигацияларын сатып алғаны атап өтілді. «Б» АҚ облигацияларын иелену кезеңінде 2017 жылдан 2019 жылға дейін «А» компаниясы сыйақылардан табыс алды. Осыған байланысты, Салық кодексінің 226 - бабы 1-тармағының 17) тармақшасына сәйкес көрсетілген кіріс тиісті кезеңдерде «А» жылдық жиынтық компаниясына енгізілген.
«А» компаниясы 2017-2020 жылдар кезеңінде Қарыз бойынша банктік сыйақылар бойынша шығыстар бухгалтерлік есепте көрсетілгенін және 10.12.2008ж. Салық кодексінің 103-бабына және 25.12.2017ж. Салық кодексінің 246 - бабына сәйкес көрсетілген шығыстар шегерімдерге жатқызылғанын-салық кезеңдері бойынша төленген шегінде нақты есептелгенін келтіреді:
- 2018ж. - 3 422 300,0 мың теңге;
- 2019ж. - 2 428 416,7 мың теңге;
- 2020ж. - 1 851 500,0 мың теңге.
«А» компаниясының пікірінше, кіріспен тек қызметте өзара байланыс бар, ал шығыстар мұндай байланысқа тікелей ие емес, тек қызмет арқылы жанама түрде болады, яғни олар тек соңғысымен байланысты болуы керек. Өз кезегінде, қарастырылып отырған қызмет кірістерді біржақты алуды көздемейді, бірақ оны алуға бағытталуы керек.
«А» компаниясы Салық кодексінде белгіленген нормаларға сәйкес облигацияларды сатып алу табыс алуға бағытталған қызметті жүзеге асырумен байланысты деп есептейді, бұл 25.12.2017ж. Салық кодексінің 242-бабының 1-тармағында белгіленген нормаларға сәйкес келеді.
Салықтық тексеру актісінен «А» компаниясы 242-баптың 1-3-тармақтарын және 25.12.2017ж. Салық кодексінің 264-бабы 1-тармағын бұза отырып, 2019-2020 жылдарда сыйақылар бойынша шығыстар шегерімге 3 578 225,0 мың теңге сомасында жатқызылғаны шығады.
Шағымды қарау барысында мыналар анықталды.
25.12.2017ж. Салық кодексінің 242 - бабының 1-тармағына сәйкес салық төлеушінің қызметті жүзеге асыруға байланысты табыс алуға бағытталған шығыстары салық кодексінің осы бабында және 243-263-баптарында белгіленген ережелерді ескере отырып, салық салынатын табысты айқындау кезінде шегерілуге жатады.
Осы баптың 3-тармағында шегерімдерді салық төлеуші өзінің табыс алуға бағытталған қызметіне байланысты осындай шығыстарды растайтын құжаттар болған кезде іс жүзінде жүргізілген шығыстар бойынша жүргізетіні белгіленген.
Бұл ретте, ҚР Салық кодексінің 264-бабының 1-тармағында салық төлеушінің табыс алуға бағытталған қызметпен байланысты емес шығындары шегерімге жатпайтыны көзделген.
Осылайша, салық төлеушінің шығыстары тауарлар, жұмыстар, көрсетілетін қызметтер бойынша шығыстар оның қызметімен байланысты, табыс алуға бағытталған, сондай-ақ тиісті құжаттармен расталған жағдайда шегерімге жатқызылуға жатады. Бұл ретте табыс алуға бағытталған қызметпен байланысты емес шығындар шегерімге жатпайды.
Қаралып отырған жағдайда «А» компаниясы «К» АҚ облигацияларын сатып алу үшін «Р» АҚ еншілес банкінен 7 000 000,0 мың теңге сомасына және 21 000 000,0 мың теңге сомасына кредиттік желі шарттары бойынша 28 000 000,0 мың теңге мөлшерінде кредиттік қаражат алды, бұл ретте қосымша келісімге сәйкес жылдық тиімді мөлшерлеме 13,2% - дан 12,1% - ға өзгерді.
Өз кезегінде, «А» компаниясы «Б» АҚ купондық облигацияларын бір облигация үшін құны 1,0 мың теңге, жалпы сомасы 28 000 000,0 мың теңге сомасында сатып алды. Купондық облигациялар жылдық 12,5% белгіленген пайыздық мөлшерлемемен шығарылады.
Бұл ретте, купондық облигациялардың тіркелген жылдық пайыздық мөлшерлемесі «Б» АҚ қамтамасыз етусіз купондық облигацияларды жалғыз ұстаушының отырысының №1 хаттамасына сәйкес жылдық 12,5% - дан 11,5% - ға дейін төмендетілді, банктік қарыздың облигациялармен тікелей өзара байланыстылығына байланысты «Р» АҚ сыйақысының пайыздық мөлшерлемесінің төмендеуі, яғни купондық облигациялар бойынша кіріс төмендетуге негіз болды сыйақының 11,5% - 1 құрайды, ал кредиттік қаражатты алуға байланысты сыйақылар бойынша шығыстарды төлеу ставкасы 12,1% -. құрады.
«А» компаниясы 12.09.2017ж. мен 18.02.2019ж. аралығында сатып алынған облигациялар бойынша 4 850 994,9 мың теңге сомасында дивидендтер түрінде табыс алды, ол салық есебінде көрсетілген.
«Б» АҚ «А» компаниясынан жалпы сомасы 28 000 000,0 мың теңгеге 28 000 000 дана көлемінде, бір дана үшін 1,0 мың теңге құны бойынша бұрын орналастырылған купондық облигацияларды сатып алуды жүзеге асырды.
Сонымен қатар, «А» компаниясы 20.02.2021ж. дейін қарызды өтеу мерзімімен қосымша келісімге және Шартқа сәйкес ұзақ мерзімге пайызсыз қарыз ретінде «Б» АҚ атына қаржылық көмек көрсетуге 28 000 000,0 мың теңге сомасында ақша қаражатын аударуды жүзеге асырды, бұл ретте «Б» АҚ ЕБ алынған кредиттік қаражаттың берешегін өтеу «Б» АҚ облигацияларын сатып алу үшін сыйақы сомасы жүзеге асырылмады, 2019-2020 жылдар кезеңінде «А» компаниясы шегерімге жатқызған сыйақылар сомасы 3 578 225,0 мың теңгені құрады, ол салықтық тексеру нәтижелері бойынша шегерімдерден алып тасталды.
Жоғарыда айтылғандай, салық төлеушінің шығыстары тауарлар, жұмыстар, қызметтер бойынша шығыстар оның кіріс алуға бағытталған қызметімен байланысты болған жағдайда шегерімге жатқызылуы тиіс. Бұл ретте, 25.12.2017ж. Салық кодексінің 264-бабының 1) тармақшасына сәйкес табыс алуға бағытталған қызметпен байланысты емес шығындар шегерімге жатпайды.
Қаралып отырған жағдайда «А» компаниясы купондық облигацияларды 11,5% мөлшерінде сыйақы мөлшерлемесімен сатып алды, бұл ретте облигацияларды сатып алу үшін алынған кредиттік қаражат бойынша төленген сыйақылар бойынша мөлшерлеме 12,1% -. құрады. Несиені өтеу үшін ақшалай қаражат болған жағдайда «А» компаниясы пайызсыз қаржылық көмек түрінде ақша қаражатын аударуды жүзеге асырды. Тиісінше, пайызсыз қаржылық қарыз беру табыс алуға бағытталған қызметпен байланысты емес.
Жоғарыда айтылғандардың негізінде, 25.12.2017ж. Салық кодексінің 242-бабының 1-тармағын ескере отырып, 2019-2020 жылдар кезеңінде сыйақы сомаларын шегерімдерден 3 578 225,0 мың теңге сомасында алып тастау салықтық тексеру нәтижелері бойынша негізді болып табылады.
Шағымда «А» компаниясы КТС бойынша декларацияны (100 - нысан) Қазақстан Республикасы Қаржы министрінің 1202.2018ж. №166 және 20.12.2020 ж. №39 бұйрығына 2-қосымшамен бекітілген КТС бойынша салық есептілігін жасау қағидаларына (100.00-нысан) (бұдан әрі-қағидалар) сәйкес жасайтындығы атап өтілді.
«А» компаниясы қағидаларға сәйкес 100.00.009 I жолында салық кезеңінің басындағы тауарлардың, шикізаттың, материалдардың өзіндік құны көрсетілетінін келтірді. Көрсетілген жол салық кезеңінің басындағы бухгалтерлік баланс бойынша айқындалған деректерге сәйкес толтырылады, бұл «А» компаниясы декларациясының 100.00.009 I жолының деректеріне сәйкес келеді.
100.00.009 II жолында салық кезеңінің соңындағы тауарлардың, шикізаттың, материалдардың өзіндік құны көрсетіледі. Көрсетілген жол салық кезеңінің соңында бухгалтерлік баланс бойынша айқындалған деректерге сәйкес толтырылады, бұл «А» компаниясы декларациясының 100.00.009 II жолының деректеріне сәйкес келеді.
Бухгалтерлік есеп жүргізу тәртібі Бухгалтерлік есеп туралы Заңмен және бухгалтерлік есеп ережелерімен реттеледі. Бухгалтерлік есеп туралы Заңның 16-бабының 1-тармағына сәйкес-қаржылық есептілікті жасау ХҚЕС-ке сәйкес жүзеге асырылады.
«А» компаниясы негізгі құралдарды, аяқталмаған құрылыс объектілері мен жабдықтарды ҚЕХС 16-ға сәйкес орнатуға ескереді, оның 31-тармағында әділ құны сенімді бағалануы мүмкін негізгі құралдар объектісі актив ретінде танылғаннан кейін оның әділ құны болып табылатын қайта бағаланған құн бойынша есепке алынуға жататыны көрсетілген. кейінгі жинақталған амортизацияны және құнсызданудан кейінгі жинақталған шығындарды шегеру арқылы. Қайта бағалау баланстық құн мен әділ құн арасындағы елеулі айырмашылықты болдырмау үшін жеткілікті жүйелілікпен жүргізілуі тиіс.
«А» компаниясының қаржылық есептілігінде күрделі жобаларға арналған жабдықтар мен ТМҚ-ны ұзақ мерзімді активтер бөліміндегі қорлар ретінде артық бағаланған құн бойынша ескереді, өйткені ТМҚ деректері қоймада болады және дербес негізгі құрал өлшемдеріне сәйкес келмейді.
«А» компаниясы КТС бойынша декларацияда бухгалтерлік балансқа сәйкес, яғни артық бағаланған құны бойынша күрделі жобалар үшін ТМС және орнатуға арналған жабдықтардың және ТМС қалдықтары көрсетіледі.
Қағидаларға сәйкес 100.00.009 III жолында - салық кезеңі ішінде түскен, оның ішінде сатып алынған, өтеусіз алынған, сондай-ақ өзге де негіздер бойынша түскен қорлардың құны көрсетіледі.
КТС бойынша Декларациядағы «А» компаниясы КТС бойынша толық бағалау сомасын осы сомалар бухгалтерлік баланс деректеріне сәйкес келетіндей қайта бағалауды ескере отырып, кезең соңындағы ТМС құнын дұрыс көрсету үшін «Сатып алынған ТМС» жолында көрсетеді.
Шағымда «А» компаниясы КТС бойынша декларацияда бухгалтерлік балансқа сәйкес ТМС қалдықтарын дұрыс көрсететіні көрсетілген, бұл КТС бойынша декларация деректерін бухгалтерлік есепке алумен салыстыруға мүмкіндік береді.
Салық кодексінің 242-бабының 5-тармағында салық салу мақсатында төленуге жататын (төленгендерден) басқа, халықаралық қаржылық есептілік стандарттарын және (немесе) Қазақстан Республикасының бухгалтерлік есеп және қаржылық есептілік туралы заңнамасын қолдану кезінде активтер және (немесе) міндеттемелер құнының өзгеруіне байланысты бухгалтерлік есепте туындайтын шығындар салық салу мақсатында шығыстар ретінде қаралмайтыны белгіленген.
«А» компаниясы Салық кодексінің 242-бабының 5-тармағына сәйкес келетін және салықтық тексеру актісінің нәтижелері бойынша расталған салық есебінде ТМҚ есептен шығару кезінде жете бағалау сомасын шегерімге жатқызбайтынын атап өтті.
Осылайша, декларациядағы ТМҚ сальдосы «Салық кезеңінің басындағы ТМҚ», «Салық кезеңінің басындағы ТМҚ» және «Салық кезеңінің соңындағы ТМҚ» жолдарында бухгалтерлік баланс деректері бойынша көрсетіледі, бұл КТС бойынша декларацияны жасау қағидаларына сәйкес келеді (100-нысан).
Салықтық тексеру актісінен «А» компаниясы 10.12.2008ж. Салық кодексінің 15-бабының 15-тармағын және 25.12.2017ж. Салық кодексінің 242-бабының 5-тармағын бұза отырып, «А» компаниясы 2016-2020 жылдар кезеңінде КТС (100-нысан) бойынша декларацияларда «Салық кезеңінің басына ТМЗ», «Салық кезеңінің басына ТМЗ» және «Салық кезеңінің соңына ТМЗ» жолдары бойынша 2016 жылы жүргізілген қайта бағалауға байланысты 2 сомаға ұлғаю жағына көрсетілген 718 111,3 мың теңге және 2020ж. 9 515 102,9 мың теңге сомасында.
Шағымды қарау барысында мыналар анықталды.
10.12.2008ж. Салық кодексінің 57-бабының 1, 2, 5-тармақтарына сәйкес, егер осы Кодексте өзгеше белгіленбесе, салық төлеуші (салық агенті) осы Кодексте белгіленген тәртіппен және шарттарда есептеу әдісі бойынша теңгемен салық есебін жүргізуді жүзеге асырады.
Есептеу әдісі-есепке алу әдісі, оған сәйкес операциялар мен өзге де оқиғалардың нәтижелері оларды жасау фактісі бойынша, оның ішінде жұмыстарды орындау, қызметтер көрсету, тауарларды сатып алушыға немесе оның сенім білдірілген адамына ақшаны немесе оның баламаларын алған немесе төлеген күннен бастап емес, мүлікті сату немесе кіріске алу мақсатында жөнелту және беру күнінен бастап танылады.
Салық салу мақсатында тауар-материалдық қорларды есепке алу, егер осы Кодексте өзгеше көзделмесе, халықаралық қаржылық есептілік стандарттарына және Қазақстан Республикасының бухгалтерлік есеп және қаржылық есептілік туралы заңнамасының талаптарына сәйкес жүзеге асырылады.
Бұл ретте, 10.12.2008ж. Салық кодексінің 100-бабының 15-тармағына сәйкес, егер осы Кодексте өзгеше көзделмесе, халықаралық қаржылық есептілік стандарттарын және Қазақстан Республикасының бухгалтерлік есеп және қаржылық есеп туралы заңнамасын қолдану кезінде активтер және (немесе) міндеттемелер құнының өзгеруіне байланысты бухгалтерлік есепте туындайтын Шығыс салық салу мақсатында Шығыс ретінде қаралмайды төленуге жататын (төленген) есептіліктен басқа.
Осыған ұқсас нормалар 25.12.2017ж. Салық кодексінің 192, 242-баптарында көзделген.
Жоғарыда айтылғандардың негізінде салық есебін жүргізу есептеу әдісі бойынша жүзеге асырылады, салық салу мақсатында тауарлық-материалдық қорларды есепке алу ХҚЕС-ке және бухгалтерлік есеп туралы Заңның талаптарына сәйкес жүзеге асырылады, бұл ретте салық салу мақсатында Шығыс ретінде активтер және (немесе) міндеттемелер құнының өзгеруіне байланысты бухгалтерлік есепте туындайтын Шығыс қаралмайды төленуге жататын (төленгеннен) басқа, халықаралық қаржылық есептілік стандарттарын және Қазақстан Республикасының бухгалтерлік есеп және қаржылық есептілік туралы заңнамасын қолдану кезінде.
Өз кезегінде, бухгалтерлік есепте есепке алынған тауарлық-материалдық қорларды қайта бағалау салық салу мақсатында есепке алынбайды
Қаралып отырған жағдайда, «А» компаниясы 2016-2020 жылдар кезеңінде КТС (100-нысан) бойынша декларацияларда «Салық кезеңінің басына ТМЗ», «Салық кезеңінің басына ТМЗ» және «Салық кезеңінің соңына ТМЗ» жолдары бойынша 2016 жылы жүргізілген қайта бағалауға байланысты 2 сомаға ұлғаю жағына көрсетілген 718 111,3 мың теңге және 2020ж. 9 515 102,9 мың теңге сомасында.
Айта кету керек, «А» компаниясы 2016-2020 жылдарға арналған КТС бойынша декларацияда (100-нысан) көрсеткен тауарлық-материалдық қорларды ұлғайту жағына қарай қайта бағалау салық салынатын табысты айқындау кезінде шегерімдер сомасына әсер етпеді және салықтық тексеру актісі бойынша КТС есептеуге әкеп соқпады. Бұл ретте, жоғарыда атап өтілгендей, салық салу мақсатында бухгалтерлік есепте ескерілген тауарлық-материалдық қорларды қайта бағалау КТС бойынша декларацияда көрсетілуге жатпайды (100-нысан). Осыған байланысты, серіктестіктің 2016-2020 жылдар кезеңінде тауарлық-материалдық қорларды қайта бағалау сомаларын алып тастауға қатысты дәлелдері. олар дұрыс емес.
Апелляциялық комиссия отырысының нәтижелері бойынша амортизациялық аударымдар мен мүлік салығы сомаларын шегерімдерден алып тастауға байланысты КТС есептеу бөлігінде тексеру нәтижелері туралы шағымданатын хабарламаның күшін жою, ал қалған бөлігін өзгеріссіз қалдыру туралы шешім қабылданды.