Даудын түрі: салықтық даулар
Салық төлеушінің санаты: жеке тұлға
Салық түрі: КТС
Қазақстан Республикасының Қаржы министрлігі (бұдан әрі - уәкілетті орган) Мемлекеттік кірістер аумақтық басқармасының (бұдан әрі – салық органы) төлем көзінен (ЖТС) салық салынбайтын кірістерден жеке табыс салығын есептеу туралы тексеру нәтижелері туралы хабарламаға «К» жеке тұлғаның апелляциялық шағымын алды.
Іс материалдарынан көрініп тұрғандай, салық органы салық төлеушінің (салық агентінің) Салық кодекстің 115-бабында айқындалған тәртіппен камералдық бақылау нәтижелері бойынша анықталған бұзушылықтарды жою туралы салық органдарының хабарламасын орындамауы мәселесі бойынша тақырыптық салықтық тексеру жүргізді, оның нәтижелері бойынша есептеу туралы хабарлама шығарылды 1 996,1 мың теңге сомасында төлем көзінен салық салынбайтын табыстардан алынатын жеке табыс салығы, 561,5 мың теңге өсімпұл.
«К» жеке тұлғасы салық органының қорытындыларымен келіспей, апелляциялық шағыммен жүгінді, онда салық органының шешімінің күшін жоюды сұрайды.
Салық кодексінің 330-бабы 1-тармағының 1) тармақшасын, 331-бабы 6-тармағын бұзу 2019 жылы тұрғын үйді сатудан түскен құн өсімі түрінде алынған табыстан ЖТС есептелді.
Салық органының осы қорытындысына сәйкес «К» жеке тұлғасы келіспейді және «А» компаниясы жүргізген 2019ж.05.05. жылжымайтын мүлікті бағалау кезінде тұрғын үйдің нарықтық құны 30 008,2 мың теңгені құрағанын көрсетеді. Бұдан басқа, «S» компаниясы өткізген 2018 жылғы желтоқсандағы нарықтық құнын айқындау туралы 2021ж.03.08. жылжымайтын мүліктің нарықтық құнын ретроспективті бағалауға сәйкес тұрғын үйдің құны 30 247,0 мың теңгені құрады.
Осылайша, «К» жеке тұлғасы Салық кодексінің 331-бабы 1-тармағының және 6-тармағының 2) тармақшасына сілтеме жасай отырып, меншік құқығы туралы құжаттарға енгізілген өзгерістер тіркелгеннен кейін белгіленген мерзімдерде тұрғын үйдің нарықтық құны айқындалды, тиісінше, мүлікті өткізу кезінде құн өсімінен кіріс пайда болмайды деп есептейді.
Сондай-ақ, шағымда камералдық бақылау нәтижелері бойынша мемлекеттік органдар анықтаған бұзушылықтарды жою туралы хабарламаны орындамау мәселесі сот талқылауының мәні болып табылғандықтан, Қазақстан Республикасы Әкімшілік рәсімдік-процестік кодексінің 96-бабына және Салық кодексінің 185-бабына сәйкес шағым беру әкімшілік актінің, әкімшілік іс-қимылдың орындалуын тоқтата тұруы тиіс, демек, «К» жеке тұлғасы өсімпұлын есептеу негізсіз деп санайды.
Жеке тұлғаның «К» дәлелдерін тексеріп, салық органы ұсынған материалдарды зерттегеннен кейін уәкілетті орган мынадай қорытындыға келді.
Салық кодексінің 330 - бабы 1-тармағының 1) тармақшасына сәйкес салық салынуға жататын жеке тұлғаның мүліктік табысына Салық кодексінің 331-бабында көрсетілген Қазақстан Республикасында жеке тұлғаның мүлікті өткізуі кезіндегі құн өсімінен түскен табыс жатады.
Салық кодексінің 331-бабы 1-тармағының 1) тармақшасымен жеке тұлғаның мүлікті өткізу кезінде құнның өсуінен түсетін табыс меншік құқығы тіркелген күннен бастап бір жылдан аз уақыт Қазақстан Республикасының аумағында меншік құқығындағы тұрғын үйлерді, саяжай құрылыстарын, гараждарды, жеке қосалқы шаруашылық объектілерін сату кезінде туындайтыны анықталды.
Салық кодексінің 331-бабының 6-тармағында оны өткізетін адам салған жеке тұрғын үйді, сондай - ақ осы баптың 1-тармағының 1) - 7) тармақшаларында көрсетілген, мұрагерлік, қайырымдылық көмек түрінде алынған мүлікті (осы баптың 5-тармағында көзделген жағдайды қоспағанда) өткізген жағдайларда, осы баптың 1-тармағының 1) - 7) тармақшаларында мүлікті өткізу бағасы (құны) мен меншік құқығы туындаған күнгі өткізілетін мүліктің нарықтық құны арасындағы оң айырма құн өсімі болып табылады.
Бұл ретте мұндай нарықтық құнды салық төлеуші осындай мүлік өткізілген салық кезеңі үшін жеке табыс салығы бойынша декларацияны табыс ету үшін белгіленген мерзімнен кешіктірмей айқындауға тиіс. Осы тармақтың мақсатында Қазақстан Республикасының бағалау қызметі туралы заңнамасына сәйкес бағалаушы мен салық төлеуші арасындағы шарт бойынша жүргізілген бағалау туралы есепте айқындалған құн нарықтық құн болып табылады.
Салық кодексінің 331-бабы 7-тармағының 1) тармақшасына сәйкес осы баптың 1-тармағының 1) тармақшасында көрсетілген мүлік бойынша өткізілген мүлікке меншік құқығы туындаған күні айқындалған нарықтық құн болмаған кезде не осы баптың 6-тармағында белгіленген нарықтық құнды айқындау мерзімі сақталмаған кезде, сондай-ақ баға болмаған басқа жағдайларда (осы баптың 6 – тармағында көрсетілмеген мүлікті сатып алу-мүлікті өткізу бағасы (құны) мен бағалау құны арасындағы оң айырма құн өсімінен кіріс болып табылады.
Бұл ретте «Азаматтарға арналған үкімет» мемлекеттік корпорациясының сатылған мүлікке меншік құқығы туындаған жылдың 1 қаңтарына мүлік салығын есептеу үшін айқындалған құны бағалау құны болып табылады.
Қазақстан Республикасы Азаматтық кодексінің 236-бабының 1-тармағына сәйкес жаңадан құрылған жылжымайтын мүлікке меншік құқығы мемлекеттік тіркелген кезден бастап туындайды.
«Жылжымайтын мүлікке құқықтарды мемлекеттік тіркеу туралы» Қазақстан Республикасы Заңының 7-бабының 1-тармағымен осы Заңның 4, 5 және 6-баптарына сәйкес құқықтық кадастрда міндетті мемлекеттік тіркеуге жататын жылжымайтын мүлікке құқықтар (құқықтарға ауыртпалық салу), егер осы Заңда және өзге де заңдарда өзгеше белгіленбесе, олар мемлекеттік тіркелген кезден бастап туындайды актілермен.
Егер тіркеуден бас тартылмаса, өтініш берген сәт мемлекеттік тіркеу сәті болып танылады.
Электрондық тіркеу кезінде жылжымайтын мүлікке құқықты (құқық ауыртпалығын) мемлекеттік тіркеу сәті оның пайда болғанын, өзгергенін немесе тоқтатылғанын тіркеуші орган жүргізген тіркеу туралы хабарлама жіберу арқылы растау сәті болып табылады.
Салық кодексінің 320-бабының 1-тармағына сәйкес осы баптың 2-тармағында көрсетілген кірістерді қоспағанда, салық төлеушінің табыстарына 10 пайыз мөлшерлемесі бойынша салық салынады.
Салық кодексінің 361 - бабының 1-тармағына сәйкес, егер осы бапта өзгеше белгіленбесе, күнтізбелік жыл жеке тұлғаның өз бетінше салық салуға жататын табыстарынан ЖТС есептеу үшін салық кезеңі болып табылады.
Салық кодексінің 362-бабының 1-тармағында салық кезеңінің қорытындылары бойынша жеке табыс салығын төлеуді салық төлеуші жеке табыс салығы бойынша декларацияны тапсыру үшін белгіленген мерзімнен кейін күнтізбелік он күннен кешіктірмей дербес жүзеге асыратыны көзделген.
Салық Кодексінің 364-бабының 1-тармағында жеке табыс салығы бойынша декларация орналасқан (тұратын) жері бойынша салық органына есепті салық кезеңінен кейінгі жылдың 31 наурызынан кешіктірілмей табыс етілетіні белгіленген.
Тақырыптық салықтық тексеру салық органының 2021ж.01.02. хаты негізінде жүргізілді, 2020ж.10.08. камералдық бақылау нәтижелері бойынша анықталған бұзушылықтарды жою туралы салық органдарының хабарламасын орындамауына байланысты.
Салықтық тексеру актісінен көрініп тұрғандай, «Азаматтарға арналған үкімет» филиалының мәліметтеріне сәйкес «К» жеке тұлғасына тиесілі жылжымайтын мүлік объектісі бойынша меншік құқығы туындауы және тоқтатылуы мынадай негіздер бойынша туындады:
- құны 9 240,0 мың теңге болатын ауданы 0,1000 га жер учаскесін сатып алу туралы 2016ж.15.04. (тіркелген күні 2016ж.19.04.) жер учаскесін сатып алу - сату шартына;
- 2018ж.13.11. салынған объектіні меншік иесінің өз бетінше пайдалануға қабылдауы туралы актіге, тіркелген күні 2018ж.06.12.;
- 2018ж.13.11. салынған объектіні меншік иесінің өз бетінше пайдалануға қабылдауы туралы актіге, тіркелген күні 2019ж.23.04.
- 2019ж.24.05. жер учаскесі бар тұрғын үйді сатып алу-сату шартына (тіркеу 2019ж.27.05.) жер учаскесі бар жылжымайтын мүлік объектісі (тұрғын үй) 30 000,0 мың теңге сомасына сатылды.
Тиісінше, жылжымайтын мүлік объектісі (тұрғын үй) «К» жеке тұлғаның меншік құқығында бір жылдан аз уақыт болды, яғни 2018ж.06.12. бастап (2018ж.13.11. меншік иесі салған объектіні өз бетінше пайдалануға қабылдау туралы акт) 2019ж.27.05. дейін (2019ж.24.05. жер учаскесімен тұрғын үйді сатып алу-сату шарты).
Сонымен қатар, «К» жеке тұлғасының шағымына 2019ж.05.05. №147/1 шарт бойынша «А» компаниясы жүргізген жылжымайтын мүлікті бағалау туралы есеп қоса берілді. Бұл есеп 2019ж.05.05. жасалды, яғни салық кодексінің 331-бабының 6-тармағына сәйкес салық есептілігі ұсынылғанға дейін, онда 2019ж.05.05. жағдай бойынша тұрғын үйдің нарықтық құны 30 008,2 мың теңге сомасында құрады.
Айта кету керек, жылжымайтын мүлікті бағалау туралы есеп бойынша сатылатын мүліктің нарықтық құны 2019ж.05.05. жағдай бойынша айқындалған, ал меншік құқығы пайда болған күні (2018ж.06.12.) Салық кодексінің 331-бабының 6-тармағы талап еткендей айқындалуы тиіс, тиісінше, бұл құжат нарықтық құнын растау ретінде қабылданбайды.
Бұдан әрі, «К» жеке тұлғасы шағымға «S» компаниясы жасаған жылжымайтын мүліктің 2021ж.03.08. нарықтық құнының есебін қоса берілді, одан 2018 жылғы желтоқсандағы тұрғын үйдің нарықтық құны 30 247,1 мың теңгені құрайды.
Жоғарыда көрсетілгендей, оны сататын адам салған жеке тұрғын үйді сату жағдайында, мүлікті сату бағасы (құны) мен меншік құқығы пайда болған күнгі сатылатын мүліктің нарықтық құны арасындағы оң айырмашылық құн өсімінен түсетін кіріс болып табылады.
Бұл ретте мұндай нарықтық құнды салық төлеуші осындай мүлік өткізілген салық кезеңі үшін жеке табыс салығы бойынша декларацияны табыс ету үшін белгіленген мерзімнен кешіктірмей айқындауға тиіс.
Бұл ретте, «Салық салу мәселелері бойынша экономиканы тұрақтандыру жөніндегі одан әрі шаралар туралы «Қазақстан Республикасы Президентінің 2020ж.16.03. №287 Жарлығын іске асыру жөніндегі одан әрі шаралар туралы» Қазақстан Республикасы Үкіметінің 2020ж.20.04. №224 қаулысының 5-тармағына сәйкес 2019ж. міндеттемелер бойынша салық есептілігі нысандарын ұсыну мерзімі 2020ж.31.03. бастап 2020ж.31.05. ауыстырылды.
Осылайша, 2019 жылғы жеке табыс салығы бойынша декларация орналасқан (тұрғылықты) жері бойынша салық органына 2020ж.31.05. кешіктірілмей берілуі тиіс, ал жоғарыда аталған жылжымайтын мүліктің нарықтық құнының есебі 2021ж.03.08. жасалған, яғни 2019 жылғы жеке табыс салығы бойынша декларацияны берудің белгіленген мерзімінен кейін, тиісінше, бұл құжат та нарықтық құнды растау ретінде қабылдануы мүмкін.
Салық кодексінің 331-бабы 7-тармағының 1) тармақшасының нормасын ескере отырып, Салық кодексінің 331-бабының 6-тармағында белгіленген нарықтық құнды айқындау мерзімі сақталмаған кезде, мүлікті өткізу бағасы мен «Азаматтарға арналған үкімет» мемлекеттік корпорациясы айқындаған бағалау құны арасындағы оң айырма құн өсімінен түсетін табыс болып табылады.
Қарастырылып отырған жағдайда «Азаматтарға арналған үкімет» МК филиалының бөлімімен Берілген 2022ж.29.07. салық салу үшін жылжымайтын мүлік құны туралы анықтамаға сәйкес мүлік салығын есептеу үшін тұрғын үйдің бағалау құны 798,9 мың теңгені құрады.
Осылайша, жеке тұлғаның «К» мүлікті сатуы кезінде құн өсімінен түскен табыс 19 961,1 мың теңгені құрады (30 000,0 - 9 240,0 - 798,9), қайсысы дамыды:
30 000,0 мың теңге – тұрғын үйді сату құны;
9 240,0 мың теңге-сатып алынған жер учаскесінің құны;
798,9 мың теңге – «Азаматтарға арналған үкімет» МК КЕАҚ деректері бойынша тұрғын үйдің бағалау құны.
Баяндалғанның негізінде, Салық кодексінің 331-бабының нормасын ескере отырып, «Азаматтарға арналған үкімет» МК өткізу құны мен бағалау құны арасындағы оң айырма ретінде айқындалған мүліктік кіріс бойынша ЖТС есептеу салықтық тексеру нәтижелері бойынша 1 996,1 мың теңге (19 961,1 * 10%) сомасында негізделген болып табылады.
Өсімпұлды есептеуге қатысты Салық кодексінің 116-бабы 1-тармағының 1) тармақшасына сәйкес белгіленген мерзімде орындалмаған салық міндеттемесінің (салық агентінің) орындалуы бюджетке төленбеген салықтар мен төлемдер сомасына өсімпұлды, оның ішінде бюджетке аванстық және ағымдағы төлемдерді есептеумен қамтамасыз етілетінін көрсету қажет.
Салық кодексінің 117-бабының 1 және 2-тармақтарына сәйкес өсімпұлдар осы баптың 2-тармағында белгіленген, мерзімінде төленбеген салық және бюджетке төленетін төлемдер, оның ішінде олар бойынша аванстық және (немесе) ағымдағы төлемдер сомасына есептелетін мөлшер танылады.
Бұл ретте, Салық кодексінің 117-бабы 2-тармағының 2) тармақшасымен өсімпұл салықты және бюджетке төленетін төлемді, оның ішінде олар бойынша аванстық және (немесе) ағымдағы төлемді төлеу күнін қоса алғанда, салық және бюджетке төленетін төлемдерді төлеу жөніндегі салық міндеттемесін орындауды кешіктірген әрбір күн үшін есептеледі мерзімі өткен әрбір күнге Қазақстан Республикасы Ұлттық Банкінің базалық мөлшерлемесінің 1,25 еселенген мөлшерінде бюджетке.
Салық кодексінің 185-бабына сәйкес салық төлеушінің (салық агентінің) уәкілетті органға немесе сотқа шағым беруі шағымданатын бөліктегі тексеру нәтижелері туралы хабарламаның орындалуын тоқтата тұрады.
Уәкілетті органға шағым берген кезде шағым жасалған бөліктегі тексеру нәтижелері туралы хабарламаны орындау шағым бойынша шешім шығарылғанға дейін тоқтатыла тұрады.
Осыған ұқсас норма салық кодексінің 96-бабының 5-тармағында көзделген.
Осылайша, өсімпұл мерзімі өткен әрбір күн үшін мерзімінде төленбеген салық міндеттемесінің сомасына есептеледі. Бұл ретте Салық кодексінің 185-бабына және 96-бабының 5-тармағына сәйкес хабарламаның қолданылуын тоқтата тұру тексеру нәтижелері бойынша есептелген өсімпұлдың күшін жоюға әкеп соқпайды.
ҚР Қаржы министрінің 2018ж.27.02. №306 бұйрығымен бекітілген Дербес шоттарды жүргізу қағидаларының (бұдан әрі – №306 қағидалар) 7-тармағына сәйкес мемлекеттік кірістер органдарында салықтарды, бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдерді, міндетті зейнетақы жарналары мен әлеуметтік аударымдарды, сондай-ақ өсімпұлдар мен айыппұлдарды есепке алу «Орталықтандырылған ақпараттық жүйесінде жүргізілетінін көрсету қажет бірыңғай дербес шот» (бұдан әрі – АЖ ТБО).
№ 306 Қағидалардың 128-тармағында өсімпұлдарды есептеу мынадай формула бойынша жүргізілетіні анықталды: П = (Н * Р / 100 * 1,25 * Д) / 365, мұндағы: Р - есептелген өсімпұлдар сомасы; Н - бересінің сомасы; Р - қайта қаржыландыру ставкасы; Д - мерзімі өткен күндер саны.
Өз кезегінде, «Салықтық аудитті электрондық бақылау» АЖ пайдаланушы нұсқаулығына сәйкес өсімпұлдарды есептеу салықтық тексеру актісіне қосымшалар негізінде ЗТБ АЖ-да автоматтандырылған режимде жүзеге асырылады.
Қаралып отырған жағдайда, 2020ж.10.06. (ЖТС төлеу мерзімі, Салық кодексінің 362-бабының 1-тармағы) мен 2022ж.19.08. аралығындағы кезең үшін салықтық тексеру актісінің нәтижелері бойынша (салықтық тексерудің аяқталған күні) ЖТС бойынша салық міндеттемесін орындауды кешіктірген әрбір күн үшін 561,5 мың теңге сомасында өсімпұл есептелді, бұл ҚР салық заңнамасының жоғарыда көрсетілген ережелеріне сәйкес келеді.
Осылайша, 2019 жылға төленбеген ЖТС сомасына өсімпұл есептеу салықтық тексеру нәтижелері бойынша негізделген болып табылады.
Апелляциялық комиссия отырысының нәтижелері бойынша тексеру нәтижелері туралы шағым жасалған хабарламаны өзгеріссіз, ал шағымды қанағаттандырмай қалдыру туралы шешім қабылданды.