Министерством финансов Республики Казахстан (далее – уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «А» на уведомление о результатах проверки Департамента государственных доходов Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан (далее - налоговый орган).
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена тематическая налоговая проверка Компании «А» по вопросу подтверждения достоверности сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных к возврату за период с 01.04.2013г. по 30.09.2014г., по результатам которой вынесено уведомление от 30.03.2018г. о превышении налога на добавленную стоимость, возвращенной из бюджета и не подтвержденной к возврату в сумме 35 515,6 тыс.тенге и пени в сумме 14 838,4 тыс.тенге.
Компания «А» не согласившись с выводами налогового органа, обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа.
С данным выводом налогового органа Компания «А» не согласна и приводит, что выводы налоговой проверки о возврате суммы НДС, ранее возвращенного из бюджета и не подтвержденного к возврату в размере 35 515,6 тыс.тенге являются незаконными, так как указанная сумма НДС ранее была возвращена на основании акта налоговой проверки №809 от 20.02.2015г., которая никем не оспорен и не отменен.
Кроме того, Компания «А» в жалобе указывает, что указанная сумма НДС не подтверждена к возврату, в связи с применением в ходе налоговой проверки положений Правил применения системы управления рисками в целях подтверждения суммы превышения НДС, предъявленной к возврату, и критерии степени риска, утвержденного постановлением Правительства Республики Казахстан №279 от 27.03.2013г. При этом по мнению Компании «А» в акте налоговой проверки не указано каким способом и в отношении какого именно контрагента отказано в возврате НДС.
В ходе рассмотрения жалобы установлено следующее.
В соответствии с подпунктом 11) пункта 3 статьи 145 Кодекса Республики Казахстан от 25 декабря 2017 года №120-VI ЗРК «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (далее - Налоговый кодекс) внеплановыми налоговыми проверками являются проверки, не указанные в пункте 2 настоящей статьи, в том числе осуществляемые на основании решения уполномоченного органа.
Согласно пункту 4 статьи 145 Налогового кодекса от 25.12.2017г. внеплановые налоговые проверки, указанные в пункте 3 настоящей статьи, могут осуществляться за ранее проверенный период.
При этом внеплановые (комплексные или тематические) налоговые проверки за ранее проверенный период проводятся на основании решения уполномоченного органа, за исключением налоговых проверок, проводимых:
- по заявлению самого налогоплательщика (налогового агента);
- по требованию о возврате сумм превышения налога на добавленную стоимость, указанному в декларации по налогу на добавленную стоимость;
- по налоговому заявлению налогоплательщика по подтверждению достоверности сумм превышения налога на добавленную стоимость, представляемому в связи с применением им пунктов 1 и 2 статьи 432 настоящего Кодекса;
- по основаниям, предусмотренным Уголовно-процессуальным кодексом Республики Казахстан;
- в связи с жалобой налогоплательщика (налогового агента) на уведомление о результатах проверки.
Таким образом, внеплановые (комплексные или тематические) налоговые проверки за ранее проверенный период проводятся на основании решения уполномоченного органа.
В рассматриваемом случае, внеплановая тематическая проверка Компании «А» по вопросу подтверждения достоверности сумм НДС за период с 01.04.2013 г. по 30.09.2014 г. налоговым органом произведена на основании решения Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан (Приказ №585 от 28.12.2017г.).
По результатам указанной внеплановой тематической проверки от 30.03.2018г. к возврату подтвержден НДС в сумме 92 717,4 тыс.тенге, тогда как ранее по результатам тематической проверки от 20.02.2015г. был произведен возврат НДС в сумме 128 233,0 тыс.тенге. Расхождение между указанными проверками по вопросу подтверждения достоверности сумм НДС составило в размере 35 515,6 тыс.тенге, которая сложилось в связи с установлением нарушений, выявленных в результате применения системы управления рисками (далее - СУР).
Относительно применения СУР, необходимо отметить следующее.
В соответствии со статьей 136 Налогового кодекса СУР основана на оценке рисков и включает меры, вырабатываемые и (или) применяемые налоговыми органами в целях выявления и предупреждения риска. На основе результатов оценки рисков осуществляется дифференцированное применение форм налогового контроля.
Риском является вероятность неисполнения и (или) неполного исполнения налогового обязательства налогоплательщиком (налоговым агентом), которые могли и (или) могут нанести ущерб государству.
Система управления рисками используется при осуществлении налогового контроля, в том числе с целью подтверждения достоверности сумм превышения налога на добавленную стоимость.
При этом критерии степени риска и порядок применения системы управления рисками в целях подтверждения достоверности сумм превышения налога на добавленную стоимость определяются уполномоченным органом.
Приказом Министерства финансов Республики Казахстан №117 от 20 февраля 2018 года утверждены Правила применения системы управления рисками в целях подтверждения суммы превышения налога на добавленную стоимость, предъявленной к возврату, и критерии степени риска (далее – Правила №117).
Согласно пункту 6 Правил №117 в случае, если суммарный итог баллов по результатам оценки с использованием критериев составляет тридцать пять и более баллов, налогоплательщик относится к категории налогоплательщиков, находящихся в зоне риска.
В соответствии с пунктом 9 Правил №117 в отношении налогоплательщиков, отнесенных к категории налогоплательщиков, находящихся в зоне риска, орган государственных доходов за проверяемый период, формирует аналитический отчет «Пирамида» (далее – отчет «Пирамида») по поставщикам товаров, работ, услуг.
Согласно пункту 13 Правил №117, в случаях выявления по результатам отчета «Пирамида» у поставщиков товаров, работ, услуг нарушений налогового законодательства, подтверждение достоверности суммы превышения НДС производится в пределах сумм, указанных в требовании о возврате в требовании о возврате НДС и (или) в налоговом заявлении, уменьшенных на суммы превышения НДС, приходящиеся на поставщиков товаров, работ, услуг, у которых установлены нарушения налогового законодательства, с учетом положений статьи 152 Налогового кодекса, в том числе при наличии фактов:
1) расхождения между сведениями, отраженными в налоговой отчетности по НДС у поставщика, включая реестр счетов-фактур по реализованным товарам, работам, услугам, и сведениями в реестре счетов-фактур покупателя по приобретенным им товарам, работам, услугам и (или) сведениями информационных систем;
2) отнесение в зачет сумм НДС по взаиморасчетам с лицом, снятым с регистрационного учета по НДС, в том числе ликвидированным, бездействующим, банкротом, - с даты снятия такого лица с регистрационного учета по НДС в соответствии с налоговым законодательством;
3) отнесение в зачет сумм НДС по взаиморасчетам с лжепредприятием - с даты начала преступной деятельности, установленной судом или органом уголовного преследования в соответствии с законодательством Республики Казахстан;
4) отнесение в зачет сумм НДС по взаиморасчетам с непосредственным поставщиком, по деятельности которого в отношении руководителя (учредителя) имеется уголовное дело по правонарушениям, указанным в статье 216 Уголовного кодекса Республики Казахстан, зарегистрированное в Едином реестре досудебного расследования (ЕРДР).
При этом пунктом 14 Правил №117 определено, что сумма превышения НДС, подлежащая подтверждению, определяется в следующем порядке:
1) устанавливается наименьшая из сумм НДС, отнесенных в зачет поставщиками товаров, работ, услуг, начиная от каждого налогоплательщика, по которому установлены нарушения налогового законодательства, до налогоплательщика, представившего требование о возврате НДС и (или) налоговое заявление;
2) устанавливается наименьшая из следующих сумм в совокупности:
суммы НДС, суммарно сложившейся из сумм НДС, определенных в соответствии с подпунктом 1) настоящего пункта;
суммы НДС, отнесенной в зачет налогоплательщиком, представившим требование о возврате или налоговое заявление, от непосредственного поставщика;
3) из сумм превышения НДС, указанного в требовании о возврате НДС или налоговом заявлении вычитаются суммы НДС, определенные в порядке, указанном в подпункте 2) настоящего пункта.
Следует указать, что согласно пункту 12 статьи 152 Налогового кодекса не производится возврат налога на добавленную стоимость в пределах сумм, по которым на дату завершения налоговой проверки:
1) не получены ответы на запросы на проведение встречных проверок для подтверждения достоверности взаиморасчетов с поставщиком;
2) по поставщикам проверяемого налогоплательщика выявлены нарушения по результатам анализа аналитического отчета «Пирамида»;
3) не подтверждена достоверность сумм налога на добавленную стоимость;
4) не подтверждена достоверность сумм налога на добавленную стоимость в связи с невозможностью проведения встречной проверки, в том числе по причине:
- отсутствия поставщика по месту нахождения;
- утраты учетной документации поставщика.
Таким образом, возврат превышения НДС производится в пределах предъявленных сумм, уменьшенных на суммы превышения НДС, приходящиеся на поставщиков товаров, работ, услуг, у которых установлены расхождения и (или) нарушения налогового законодательства, которая определяется в соответствии с подпунктом 2) пункта 14 Правил №117.
В рассматриваемом случае, из акта налоговой проверки следует, что суммарный итог баллов по результатам оценки Компании «А» с использованием критериев степени риска составил 60 баллов, следовательно, Компания «А» относится к категории налогоплательщиков, находящихся в зоне риска. В связи с чем, в ходе налоговой проверки за период с 01.04.2013г. по 30.09.2014г. сформировал аналитический отчет «Пирамида» по поставщикам товаров, работ, услуг Компании «А».
Так, из раздела 2.11 акта налоговой проверки следует, что у поставщиков с 3-го по 9-ый уровни Компании «А» установлены факты расхождения между сведениями, отраженными в налоговой отчетности по НДС, включая реестр счетов-фактур по реализованным товарам, работам, услугам, и сведениями в реестре счетов-фактур покупателя по приобретенным им товарам, работам, услугам, а именно: Компаний «К», «Э», «С», «R», «З» и т.д
В связи с чем, налоговым органом с соответствии с положениями пункта 10 статьи 152 Налогового кодекса в ходе проведения тематической проверки по вышеуказанным поставщикам Компания «А» направила в соответствующие налоговые органы запросы по устранению нарушений, выявленных по результатам анализа аналитического отчета «Пирамида».
Кроме того, из акта налоговой проверки следует, что по результатам отчета «Пирамида» установлены факты отнесение в зачет сумм НДС поставщиками Компании «А» по взаиморасчетам с лжепредприятием Компании «Т» и поставщиком Компании «Д» регистрация которого признана не действительной.
Также из пояснения специалиста проводившего налоговую проверку следует, что у поставщика 2 уровня Компании «Қ» установлены поставщики Компания «С» (3 уровень) и Компания «Д» (3 уровень), которые представили некорректно заполненные декларации по НДС 3 квартал 2014 года, а именно не верно исчислены суммы НДС, подлежащих уплате в бюджет. Соответственно, по указанным поставщика установлены нарушения налогового законодательства.
Таким образом, из изложенного следует, что по результатам анализа отчета «Пирамида» у Компании «А» установлены поставщики (с 3 по 9 уровни) у которых выявлены нарушения налогового законодательства.
При этом необходимо отметить, что налоговый орган при определении суммы превышения НДС, подлежащего подтверждению руководствовался пунктом 14 Правил 117, то есть установил наименьшую из сумм НДС, отнесенных в зачет поставщиками товаров, работ, услуг, начиная от каждого налогоплательщика, по которому установлены нарушения налогового законодательства, до самого Компании «А», представившего требование о возврате НДС.
Так, в пункте 2.11 акта налоговой проверки подробно в разрезе поставщиков Компании «А» отражены сведения о поставщиках, по которым выявлены нарушения налогового законодательства, номер и дата запросов о направлении запроса на устранение нарушений, а также указаны наименьшие суммы НДС неподтвержденные к возврату.
Таким образом, по результатам анализа отчета «Пирамида» у поставщиков Компании «А» с 3 по 9 уровни установлены нарушения налогового законодательства, где наименьшая сумма НДС, определена в размере 36 909,6 тыс.тенге.
Как ранее было отмечено, согласно пункту 12 статьи 152 Налогового кодекса не производится возврат налога на добавленную стоимость в пределах сумм, по которым на дату завершения налоговой проверки в том числе, выявлены нарушения по результатам анализа аналитического отчета «Пирамида» по поставщикам проверяемого налогоплательщика.
При этом, необходимо отметить, что ранее по результатам тематической проверкой (акт от 20.02.2015г.) произведен возврат превышения НДС в сумме 128 233,0 тыс.тенге, а по результатам внеплановой тематической проверкой (акт от 30.03.2018г.) подтвержден к возврату НДС в сумме 92 717,4 тыс.тенге. Следовательно, по результатам внеплановой тематической проверки, сумма превышения НДС, возвращенная из бюджета и не подтвержденная к возврату составила 35 515,6 тыс.тенге (128 233,0 -92 717,4).
Таким образом, результаты налоговой проверки по не подтверждению к возврату НДС, ранее возвращенного из бюджета в связи с установлением нарушений по результатам анализа отчета «Пирамида» по поставщикам Компании «А», являются обоснованными.
По итогам заседания Апелляционной комиссии принято решение признать действия налогового органа правомерными.