Министерством финансов Республики Казахстан (далее – уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «G» на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов (далее - налоговый орган) о начислении налога на добавленную стоимость на произведенные товары, выполненные работы и оказанные услуги на территории Республики Казахстан (НДС), о превышении НДС, не подтвержденного к возврату, не подлежащего уплате в бюджет, о превышении НДС, возвращенного из бюджета и не подтвержденного к возврату.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена тематическая проверка Компании «G» по вопросу подтверждения достоверности сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных к возврату за период с 01.01.2016г. по 31.03.2017г., по результатам которой вынесено уведомление от 31.07.2017г. о начислении НДС в сумме 5 542,8 тыс.тенге, о превышении НДС, не подтвержденного к возврату, не подлежащего уплате в бюджет в сумме 3 185,3 тыс.тенге, о превышении НДС, возвращенного из бюджета и не подтвержденного к возврату, в сумме 5 779,6 тыс.тенге и пени в сумме 829,3 тыс.тенге.
Основанием для начисления НДС явилось то, что Компанией «G» в нарушение пункта 1 статьи 68 Указа Президента Республики Казахстан №2235 от 24.04.1995г. «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (далее –Указ о налогах) отнесен в зачет НДС в сумме 2 670,7 тыс.тенге по выставленным счетам-фактурам Компании «А» за компенсацию утерянного оборудования при выполнении работ на скважине.
Компания «G», не согласившись с выводами налогового органа, обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа.
Относительно компенсации и возмещении за утерянное оборудование
Компания «G» не согласно с исключением из зачета НДС в сумме 2 670,7 тыс.тенге по счетам – фактурам (№537 от 01.01.2016г. и №1107 от 11.10.2016г.) Компании «А» за компенсацию за утерянное оборудование при выполнении работ на скважине. При этом указывает, что в акте налоговой проверки не приведены обоснования о том, что указанные расходы не связаны с облагаемым оборотом Компании «G».
Вместе с тем, в жалобе указано, что возмещение стоимости израсходованного в процессе выполнения скважинных операций оборудования объективно является частью затрат на проведение таких работ, которые несет Компания «G».
Так, Компания «G» отмечает, что согласно условиям договоров № 215/43 от 22.12.2016г. и №А16-139-00 от 01.04.2016г. заключенных между Компанией «G» и Компанией «А» стороны определили, что стоимость работ по договорам включает стоимость всего оборудования, в том числе утерянного в скважине материалов, конструкций, спецтехники и прочее, используемых подрядчиком в ходе выполнения работ.
Также Компания «G» считает, что право собственности на скважину и результаты выполненных работ, включая все использованные в процессе работ материалы и оборудование, оставшиеся в скважине и ставшие ее составляющей, принадлежат Компании «G».
Далее Компания «G» указывает, что скважины являются основным нефтегазовым активом, с помощью которого осуществляется производство (добыча) углеводородного сырья – сырой нефти, газового конденсата и природного газа. В связи с чем, Компания «G» считает, что расходы на приобретение работ у Компнании «А», включая выплату компенсаций за утраченное в ходе проведения таких работ технологического оборудования, имеют прямую связь с облагаемым оборотом.
Проверив доводы налогоплательщика, исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.
Налоговый режим Компании «G» по деятельности осуществляется в соответствии с Контрактом на проведение доразведки, добычи и раздел углеводородного сырья (раздел продукции) на нефтегазоконденсатном месторождении в Западно – Казахстанской области в соответствии с лицензией (далее - Контракт), регулируется положениями Контракта, а также положениями Указа Президента Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» №2235 от 24.04.1995г. (далее – Указ о налогах), действовавшего на дату подписания Контракта (октябрь 1997г.).
Согласно пункту 21.8.1 Контракта налоговый режим, установленный Контрактом, действует неизменно до окончания действия Контракта. При этом пунктом 21.3.2 Контракта определено, что Компания «G» уплачивает НДС в соответствии с разделом III Указа о налогах.
В соответствии с пунктом 1 статьи 68 Указа о налогах, при применении налогоплательщиком метода начисления суммой налога на добавленную стоимость, относимого в зачет, является сумма налога, подлежащего уплате по выставленным налоговым счетам-фактурам по фактически поступившим товарам, в том числе по импортируемым, включая основные средства (за исключением зданий и легковых автомобилей), выполненным работам или оказанным услугам в течение отчетного периода, которые используются или будут использоваться для целей облагаемого оборота, включая оборот по нулевой ставке.
Таким образом, в соответствии с положениями Указа о налогах, НДС относится в зачет по фактически выполненным работам или оказанным услугам, которые используются или будут использоваться для целей облагаемого оборота, включая оборот по нулевой ставке.
В рассматриваемом случае, Компанией «G» к жалобе приложен договор №А16-139-00 от 01.04.2016г. (далее – Договор №А16-139-00), заключенный между Компанией «G» и Компанией «А». Согласно пункту 1.2 Договора №А16-139-00 Компания «А» обязуется выполнить работы в полном соответствии с утвержденной заказчиком (Компания «G») документацией, прилагаемой к Договору №А16-139-00.
Пунктом 1.3 Договора №А16-139-00 определено, что виды, содержание и объем работ, их стоимость, срок и место выполнения работ, технические, экономические и иные требования к работам, количество и стоимость оборудования, а также иная существенная информация определены в приложении 1 к Договору №А16-139-00 «Цены и расценки» и в приложении №2 к Договору №А16-139-00 «Техническое задание на работы».
Согласно приложению №2 «Техническое задание на работы» Компания «А» (Подрядчик) обязуется выполнить работы по геофизическим исследованиям и каротажным работам на нефтегазоконденсатном месторождении.
Предусматривается проведение комплекса промыслово-геофизических работ с целью изучения литолого-стратиграфической характеристики разреза, его расчленения и корреляции, выделения пластов-коллекторов и оценки характера их насыщения, определения физических параметров пород коллекторов, выбора объектов для испытания и эксплуатации, контроля состояния ствола скважины, обсадной колонны и качества цементирования. Также, помимо стандартных перфорационных работ на кабеле и на трубах, предусматривается прострелочно-взрывные работы, которые могут применяться в случае аварийных ситуациях на скважине (прихваченная бурильная труба, КНБК, обсадная колонна и т.д.).
Следует отметить, что пункт 2.1 приложения 1 «Цены и расценки» Договора №А16-139-00 содержит исчерпывающий перечень всех расходов и затрат, включаемых в цены и расценки по выполняемым работам. Кроме того, в пункте 4.4 Договора №А16-139-00 указано, что стоимость договора определяется на основании фактически выполненных работ, принятых заказчиком (Компания «G»). При этом, в отношении утерянного или поврежденного оборудования, пунктом 6.14.2.2. Договора №А16-139-00 определено, что Заказчик (Компания «G») возмещает затраты Подрядчика (Компания «А») путем возмещения стоимости либо производится замена такого утерянного или поврежденного оборудования.
Из акта об оставленной компоновке в скважине 217 при прострелочно - взрывных работах, приложенной Компания «G» к жалобе, следует, что на скважине 217, во время проведения прострелочно-взрывных работ в результате прихвата, 28.08.2016г. на глубине 5 126,8 метров была оставлена компоновка геофизических приборов (прибор ГЛ/ЛМ с перфоратором) Компанией «А».
В связи с чем, Компания «А» в адрес Компании «G» выписан счет-фактура № 1107 от 11.10.2016г., а также сторонами подписан акт выполненных работ (оказанных услуг) №1107 от 11.10.2016г. о компенсации за утерянное в скважине 217 оборудование ГК-ЛМ при проведении перфорации на кабеле на общую сумму 21 118,5 тыс.тенге, в том числе НДС в сумме 2 262,7 тыс.тенге.
Таким образом, из изложенного следует, что согласно условиям Договора №А16-139-00 Компания «А» для Компании «G» выполняет работы по геофизическим исследованиям и каротажным работам. При этом установлено, что во время проведения прострелочно-взрывных работ на скважине было утеряно оборудование, в связи, с чем Компания «А» в адрес Компании «G» выписана отдельная счет-фактура №1107 от 11.10.2016г. о компенсации стоимости утерянного оборудования, которая согласно условиям Договора №А16-139-00 возмещается либо производится замена такого утерянного оборудования.
Следовательно, компенсация за утерянное в скважине оборудование не может быть рассмотрена в качестве полученных услуг, использованных (будут использоваться) для целей облагаемого оборота, так как по условиям Договора №А16-139-00 стоимость такого оборудования возмещается либо производится замена, соответственно, сумма НДС в размере 2 262,7 по счет фактуре № 1107 от 11.10.2016г. в соответствии с пунктом 1 статьи 68 Указа о налогах не полежит отнесению в зачет.
Относительно счет-фактуры №537 от 01.01.2016г. о возмещении за утерянное оборудование необходимо отметить следующее.
Согласно рамочного договора подряда и поставки №215/43 от 22.12.2006г. (далее – Договор №215/43) представленного Компанией «G» к жалобе, Компания «G» (Заказчик) предполагает периодически привлекать Компанию «А» для выполнения работ, оказания услуг, предоставления персонала, аренды оборудования и/или поставки оборудования, материалов, продукции, товаров или других позиции, которые необходимы для Компании «G» для ведения деятельности.
Пунктом 5.1 Договора №215/43 вознаграждение Подрядчику за работы выплачивается в соответствии с Заказ-нарядом.
Согласно пункту 2.2 Договора №215/43 каждый Заказ-наряд, подписанный Заказчиком и Подрядчиком, включает себя условия Договора №215/43 независимо от того, имеется ли специальная ссылка на это в Заказ-наряде. Каждый полностью оформленный Заказ-наряд представляет собой договоренность между Заказчиком и Подрядчиком в полном объеме и заменяет собой все предыдущие переговоры, заявления или другие договоренности, сделанные в устной или письменной форме, относящиеся к Заказ-наряду.
Между Компанией «G» и Компанией «А» заключен Заказ-наряд №317 от 14.12.2015г. (далее – Заказ-наряд №317) об аренде внутрискважинных инструментов, спускаемых на НКТ для очистительных работ в скважине 210, где определены суточные ставки арендуемого оборудования, ставки при утере в скважине оборудования.
Пунктом 2.3 Договора №215/43 определено, что в случае возникновения разногласий между условиями Заказ-наряда и Договора №215/43, превалируют условия Договора №215/43.
Согласно пункта 9.4 Договора №215/43, если любые приборы, оборудования или инструменты Подрядчика утеряны или повреждены в скважине, шурфе или ниже стола ротора при выполнении или попытке произвести работы, подразумевается, что Заказчик должен предпринять все меры для возврата утерянного или поврежденного оборудования. Достаточными усилиями выловить оборудование будут считаться, по крайней мере, три завершенные попытки выловить утерянное оборудование, не считая попытки выловить трос. Заказчик берет на себя ответственность за такие операции по ловле утерянного или поврежденного оборудования. Подрядчик, не уполномочен предпринимать какие – либо шаги по ловле оборудования, а также Заказчик не требует от Подрядчика делать что – либо подобное, но только провести консультации и дать советы Заказчику для проведения ловильных работ с целью извлечения оборудования.
Если Заказчику не удается выловить оборудование, утерянное в скважине, шурфе или ниже стола бурового ротора, или оборудование утеряно в скважине, шурфе или ниже стола бурового ротора или повреждено при его ловле, Заказчик обязан возместить Подрядчику стоимость замены такого оборудования, указанную в Заказ-наряде, или возместить стоимость ремонта поврежденного оборудования.
Таким образом, условиями Заказ-наряда №317 определены суточные ставки арендуемого оборудования, ставки при утере в скважине оборудования. При этом согласно условиям Договора №215/43 Компания «G» обязано возместить стоимость замены утерянного в скважине оборудования или возместить стоимость ремонта поврежденного оборудования.
Из отчета о результатах расследования на скважине 210 от 22.12.2015г. приложенного Компанией «G» к жалобе следует, что при разбуривании цементной пробки в стволе скважины были потеряны фрез 1.7 НД и шпиндель забойного двигателя объемного типа 1.69.
В связи с чем, Компанией «А» в адрес Компании «G» выписана счет-фактура № 537 от 01.01.2016г., а также сторонами подписан акт выполненных работ (оказанных услуг) №537 от 01.01.2016г. о возмещении за утерянные оборудования 3 Blader MM Superloy Junk Mud 1.70*OD и 1.69*OD Navi Drill Mud Motor на общую сумму 3 808,1 тыс.тенге, в том числе НДС в сумме 408,0 тыс.тенге.
Таким образом, из изложенного следует, что Компания «А» для Компании «G» оказывает услуги по аренде внутрискважинных инструментов. При этом установлено, что при выполнении работ, в стволе скважины было утеряно арендуемое оборудование, в связи с чем, Компания «А» в адрес Компании «G» выписана счет-фактура № 537 от 01.01.2016г. о возмещении за утерянное оборудование, которая согласно условиям Договора №215/43 Компания «G» обязано возместить стоимость замены такого оборудования.
Следовательно, возмещение стоимости арендуемого оборудования, утерянного в ходе выполнения работ, не может быть рассмотрена в качестве полученных услуг, использованных (будут использоваться) для целей облагаемого оборота, так как по условиям Договора №215/43 стоимость такого оборудования возмещается для замены, соответственно, сумма НДС в размере 408,0 тыс.тенге по счет-фактуре № 537 от 01.01.2016г. в соответствии с пунктом 1 статьи 68 Указа о налогах не полежит отнесению в зачет.
Таким образом, начисление НДС и определение превышения НДС, возвращенного из бюджета и неподтвержденного к возврату, по результатам налоговой проверки в указанной части являются обоснованными.
По итогам заседания Апелляционной комиссии принято решение признать действия налогового органа правомерными.
Относительно сервисного бонуса
Основанием для начисления НДС явилось то, что Компанией «G» в нарушение пункта 1 статьи 68 Указа о налогах отнесен в зачет НДС в сумме 525,3 тыс.тенге по выставленным счетам-фактурам Компании «А» за сервисный бонус по работам ГНКТ на месторождении.
Компания «G» не согласно с исключением из зачета НДС в сумме 525,3 тыс.тенге по счет – фактуре №316 от 29.02.2016г. Компании «А» за сервисный бонус по работам ГНКТ на месторождении. При этом указывает, что в акте налоговой проверки не приведены обоснования и пояснения позиции проверяющего.
Кроме того, в жалобе отмечено, что сервисный бонус является частью стоимости приобретаемых Компанией «G» работ, который выплачивается каждый месяц на основе оценочной карты. Оценочная карта предусмотрена договором с целью оценки эффективности работы подрядчика.
Таким образом, Компания «G» считает, что бонус является доплатой за услуги определенного качества, соответственно, приобретение услуг от Компании «А», в том числе и выплата бонуса прямо связано с добычей и реализацией углеводородов и имеет прямое отношение к облагаемым оборотам Компании «G».
Проверив доводы налогоплательщика, исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.
Как ранее было указано, в соответствии с пунктом 1 статьи 68 Указа о налогах при применении налогоплательщиком метода начисления суммой налога на добавленную стоимость, относимого в зачет, является сумма налога, подлежащего уплате по выставленным налоговым счетам-фактурам по фактически поступившим товарам, в том числе по импортируемым, включая основные средства (за исключением зданий и легковых автомобилей), выполненным работам или оказанным услугам в течение отчетного периода, которые используются или будут использоваться для целей облагаемого оборота, включая оборот по нулевой ставке.
Таким образом, в соответствии с положениями Указа о налогах НДС относится в зачет по фактически выполненным работам или оказанным услугам в течение отчетного периода, которые используются или будут использоваться для целей облагаемого оборота, включая оборот по нулевой ставке.
В рассматриваемом случае, между Компания «G» и Компанией «В» заключен контракт №СМТ2006-001 от 22.08.2006г. на цементировочные и насосные работы (далее Контракт №СМТ2006-001). Согласно соглашения на передачу Контракта №СМТ2006-001 Компания «В» передает и уступает Компании «А» все права и обязанности по Контракту №СМТ2006-001.
Согласно статьи 5 Контракта №СМТ2006-001 Компания «G» соглашается платить Компании «А» за выполняемые услуги в соответствии с применяемыми начислениями, определенными в структуре цен «Приложения С».
В «Приложении С» Контракта №СМТ2006-001 определены ставки за оборудование, паушальные суммы, единовременная сумма за мобилизацию, а также оплата бонуса за сервис. При этом, бонус за сервис прилагается к оплате согласно шкале оценки качества работ. При этом, шкала оценки будет заполняться на каждую работу, по результатам которых будет рассчитываться средняя величина оценки за месяц. Оплата бонуса за сервис будет применяться каждый месяц, в зависимости от достигнутой средней величины оценки. Бонус будет выставлен в счетах – фактурах за следующий месяц. Величина сервис бонуса в 100% эквивалентна 10% от общих инвойсов за сервис (всех услуг) в месяц.
На результаты проделанной работы Компания «А» (Подрядчика) на общую сумму 125 124,14 долларов США, Компанией «G» 29.02.2016г. произведена оценка качества работ, согласно которого предложение по бонусу определено в размере 100%, то есть 10% от общей суммы выполненных работ в размере 12 512,4 долларов США (125 124,14*10%).
Далее, между Компанией «G» и Компании «А» на основании расчета бонуса подписан акт выполненных работ (оказанных работ) на сервисный бонус по работам ГНКТ на месторождении Чинарево на сумму 4 377,1 тыс.тенге (12 512,4 долларов США *349,8 курс доллара США ), где НДС составило в сумме 525,3 тыс.тенге.
Из изложенного, следует, что Компания «А» в адрес Компании «G» оказаны услуги на общую сумму 125 124,14 долларов США, на которую Компанией «А» начислен сервисный бонус в размере 12 512,4 долларов США, который согласно счет – фактуры №316 от 29.02.2016г. дополнительно предъявлен Компании «G» .
То есть, сервисный бонус за выполненные работы, не может быть рассмотрен в качестве полученных услуг, соответственно, не может использоваться (будет использоваться) для целей облагаемого оборота, так как согласно условиям Контракта №СМТ2006-001 бонус за сервис прилагается к оплате согласно шкале оценки качества работ,.
Следовательно, сумма НДС в размере 525,3 тыс.тенге по счет-фактуре № 316 от 29.02.2016г. за сервисный бонус, в соответствии с пунктом 1 статьи 68 Указа о налогах не подлежит отнесению в зачет.
Таким образом, начисление НДС и определение превышения НДС, возвращенного из бюджета и неподтвержденного к возврату, по результатам налоговой проверки в указанной части являются обоснованными.
По итогам заседания Апелляционной комиссии принято решение признать действия налогового органа правомерными.
Относительно консультационных услуг
Основанием для начисления НДС явилось то, что Компанией «G» в нарушение пункта 1 статьи 68 Указа о налогах отнесен в зачет НДС в сумме 909,0 тыс.тенге по выставленному счет-фактуре Компанией «Е» за помощь во время проверки по трансфертному ценообразованию.
Компания «G» считает незаконным исключение из зачета НДС в сумме 909,0 тыс.тенге по полученным от Компании «Е» услугам консультационного сопровождения налоговой проверки по вопросам трансфертного ценообразования. При этом указывает, что в акте налоговой проверки не расписано в связи с чем, исключаемая из зачета сумма не связана с облагаемым оборотом.
Кроме того, в жалобе указано, что услуги налогового консалтинга подтверждены актами выполненных работ, к которым прилагается детальное пояснение касательно оказанных услуг с указанием привлеченных специалистов, количества потраченного каждым специалистом времени и подробного описания действий, совершенных специалистами в ходе оказания услуг.
Компания «G» считает, что вопросы, разрешаемые налоговыми консультантами, несомненно, связаны с управлением производственно-хозяйственной деятельностью Компании «G» и с облуживанием Компании «G» в целом, и относятся к общеадминистративным расходам Компании «G», которые в свою очередь непосредственно связаны с предпринимательской деятельностью Компании «G».
Проверив доводы налогоплательщика, исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.
Пунктом 21.3.1 (б) Контракта определено, что вычеты включают все расходы по ведению дел, понесенные Компанией «G», в связи с получением облагаемого дохода, независимо от того, понесены ли они в Республике Казахстан или вне Республики Казахстан, включая но, не ограничиваясь этим, следующее, в том числе иные производственные расходы, расходы на консультационное услуги, расходы на управление, административные расходы, расходы на юридические услуги, расходы на услуги бухгалтеров, аудиторов, и иные платежи и выплаты профессиональным консультантам и т.д.
Также как ранее было указано, в соответствии с пунктом 1 статьи 68 Указа о налогах при применении налогоплательщиком метода начисления суммой налога на добавленную стоимость, относимого в зачет, является сумма налога, подлежащего уплате по выставленным налоговым счетам-фактурам по фактически поступившим товарам, в том числе по импортируемым, включая основные средства (за исключением зданий и легковых автомобилей), выполненным работам или оказанным услугам в течение отчетного периода, которые используются или будут использоваться для целей облагаемого оборота, включая оборот по нулевой ставке.
Таким образом, в соответствии с положениями Указа о налогах, НДС относится в зачет по фактически выполненным работам или оказанным услугам в течение отчетного периода, которые используются или будут использоваться для целей облагаемого оборота, включая оборот по нулевой ставке.
В рассматриваемом случае, согласно Приложению 7 от 23.12.2016г. к соглашению №15/4270-Т от 10.04.2015г. (далее - Соглашение) Компания «Е» представляет для Компании «G» следующие услуги: помощь во время проверки по трансфертному ценообразованию; помощь с обжалованием результатов проверки по трансфертному ценообразованию в Комитет государственных доходов Министерства Финансов Республики Казахстан (по запросу); помощь с обжалованием результатов проверки по трансфертному ценообразованию в судах (по запросу).
В свою очередь, Компани «Е» в адрес Компании «G» выписан счет-фактура №37600136 от 13.02.2017г., а также сторонами подписан акт выполненных работ (оказанных услуг) №37600136 от 13.02.2017г. об оказании помощи во время проверки по трансфертному ценообразованию на общую сумму 8 483,6 тыс.тенге, в том числе НДС 909,0 тыс.тенге.
Кроме того, из детализации предоставленных услуг приложенного к акту выполненных работ (оказанных услуг) №37600136 от 13.02.2017г. следует, что помощь в ходе проверки по трансфертному ценообразованию включает следующее: консультирование Компании (Компания «G») по вопросам подготовки документации или информации для представления налоговым органам - 4 часа в сумме 931,2 тыс.тенге; консультирование Компании (Компания «G») по вопросам трансфертного ценообразования возникшим в ходе проверки – 6,5 часов в сумме 1 377,2 тыс.тенге; анализ доначислений по трансфертному ценообразованию – 12 часов в сумме 2 542,5 тыс.тенге; анализ документации Компании (Компания «G») – 7,5 часов в сумме 1 344,3 тыс.тенге; разработка аргументов для защиты позиции Компании (Компания «G») – 12,5 часов в сумме 1 129,1 тыс.тенге; консультирование руководства Компании в отношении правомерности действий налоговых органов во время проверки по трансфертному ценообразованию – 3,5 часов в сумме 217,4 тыс.тенге.
Исходя из изложенного следует, что Компанией «G» приобретены консультационные услуги по вопросам трансфертного ценообразования, возникшим в ходе налоговой проверки, которые согласно Контракта являются расходами, связанными с получением облагаемого оборота. Соответственно, сумма НДС в размере 909,0 тыс.тенге по счет-фактуре №37600136 от 13.02.2017г. по оказанию помощи во время проверки по трансфертному ценообразованию, в соответствии с пунктом 1 статьи 68 Указа о налогах подлежит отнесению в зачет.
На основании изложенного, выводы проверки об исключении из зачета сумм НДС в размере 909,0 тыс.тенге по взаиморасчетам с Компанией «Е», в связи с использованием их не в целях облагаемого оборота являются необоснованными.
По итогам заседания Апелляционной комиссии принято решение признать действия налогового органа правомерными.