Министерством финансов Республики Казахстан (далее – уполномоченный орган), получена апелляционная жалоба Компании «А» на уведомление от 15.09.2017г. о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов (далее - налоговый орган) о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц-резидентов, за исключением поступлений от организаций нефтяного сектора (КПН) и налога на добавленную стоимость на произведенные товары, выполненные работы и оказанные услуги на территории Республики Казахстан (НДС)..
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена тематическая налоговая проверка Компании «А» за период с 05.11.2012г. по 31.12.2013г. по вопросам исполнения обязательства по отдельным видам налогов и других обязательных платежей в бюджет по результатам которой вынесено уведомление о начислении КПН в сумме 14824,1 тыс.тенге и пени 7740,3 тыс.тенге, НДС в сумме 8894,5 тыс.тенге и пени 707,1 тыс.тенге.
Компании «А», не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа.
Основанием для выставления данного уведомления явилось, что Компания «А» производило взаиморасчеты с поставщиками Компанией «AS» и Компанией «NS», государственная регистрация о которым решениями специализированного межрайонного экономического суда г.Алматы (далее - СМЭС г.Алматы) признана недействительной.
Как указывает Компания «А», что при проведении налоговой проверки не были учтены первичные бухгалтерские документы, не приняты во внимание нормы Нормативного постановления Верховного суда Республики Казахстан от 12.01.2009г. №1 «О некоторых вопросах применения законодательства о лжепредпринимательстве», от 27.02.2013г. №1 «О судебной практике применения налогового законодательства» (далее-Нормативное постановление). Так, пунктом 9 Нормативного постановления определено, что при признании недействительной регистрации индивидуального предпринимателя или юридического лица на основании вступившего в законную силу решения суда снятие его с регистрационного учета по НДС производится с даты постановки на такой учет. Данное положение, по мнению Компании «А», относится к налоговому администрированию, которое осуществляется в соответствии с нормами закона, вступившими в действие к моменту вынесения решения или совершения действия (бездействия) налоговым органом.
По мнению Компании «А», суммы НДС по сделкам с данными налогоплательщиками подлежат исключению из зачета, если имеется решение налогового органа о снятии его с регистрационного учета по НДС с даты постановки на такой учет.
Соответственно, как отмечает Компания «А», Налоговым кодексом не предусмотрен запрет на вычет затрат по таким сделкам на том основании, что имеется решение суда о признании недействительной регистрации индивидуального предпринимателя или юридического лица.
В этой связи, Компания «А» полагает, что действие этих норм не распространяется на отношения, имевшие место в налоговых периодах до 2014 года, так как нормами подпункта 4-1 статьи 115 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс) от 10.12.2008г. определено, что вычету не подлежат расходы по сделке, признанной недействительной на основании вступившего в законную силу решения суда, но эти нормы введены в действие с 1 января 2014 года.
Проверив доводы налогоплательщика, исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.
В соответствии со статьей 100 Налогового кодекса расходы налогоплательщика в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, подлежат вычету при определении налогооблагаемого дохода, за исключением расходов, не подлежащих вычету в соответствии с Налоговым кодексом.
Вычеты производятся налогоплательщиком при наличии документов, подтверждающих расходы, связанные с его деятельностью, направленной на получение дохода. Данные расходы подлежат вычету в том налоговом периоде, в котором они фактически произведены, за исключением расходов будущих периодов, определяемых в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.
Следовательно, расходы налогоплательщика, направленные на получение дохода, подлежат вычету при наличии подтверждающих документов.
Согласно пункту 1 статьи 256 Налогового кодекса, если иное не предусмотрено главой 34 Налогового кодекса, при определении суммы налога, подлежащей взносу в бюджет, получатель товаров, работ, услуг, являющийся плательщиком НДС в соответствии с подпунктом 1) пункта 1 статьи 228 Налогового кодекса, имеет право на зачет сумм НДС, подлежащих уплате за полученные товары, включая основные средства, нематериальные и биологические активы, инвестиции в недвижимость, работы и услуги, если они используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота, а также, если выполняются условия, указанные в подпунктах 1)-5) данного пункта.
Следует указать, что одним из условий для отнесения в зачет НДС в соответствии со статьей 256 Налогового кодекса является счет-фактура.
Пунктом 8 статьи 263 предусмотрено, что счет-фактура заверяется для юридических лиц - печатью, содержащей название и указание на организационно-правовую форму, а также подписями руководителя и главного бухгалтера.
Счет-фактура может заверяться подписью работника, уполномоченного на то решением налогоплательщика.
В соответствии с подпунктом 5) пункта 5 статьи 571 Налогового кодекса решение о снятии с регистрационного учета по налогу на добавленную стоимость выносится налоговым органом по месту нахождения налогоплательщика не позднее пяти рабочих дней со дня получения налоговым органом вступившего в законную силу решения суда о признании недействительной регистрации индивидуального предпринимателя или юридического лица.
Согласно подпункту 3) пункта 6 статьи 571 Налогового кодекса плательщик НДС по решению налогового органа признается снятым с регистрационного учета в качестве плательщика НДС с даты постановки на регистрационный учет по НДС - для лиц, указанных в подпунктах 5) и 7) пункта 4 настоящей статьи.
Таким образом, в соответствии с положениями налогового законодательства суммы НДС по полученным товарам (работам, услугам) подлежат отнесению в зачет при условии соблюдения требований вышеуказанных статей Налогового кодекса.
Наряду с этим, необходимо отметить, что в соответствии с пунктом 2 статьи 56 Налогового кодекса налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.
В соответствии с пунктом 3 статьи 6 Закона Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» от 28.02.2007г. (далее - Закон о бухгалтерском учете) операции и события отражаются в системе бухгалтерского учета, при этом должны обеспечивать адекватное подкрепление бухгалтерских записей оригиналами первичных документов и отражение в бухгалтерских записях всех операций и событий.
Согласно подпункту 6) пункта 3 статьи 7 Закона о бухгалтерском учете первичные документы, как на бумажных, так и на электронных носителях, формы которых или требования к которым не утверждены в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи, индивидуальные предприниматели и организации разрабатывают самостоятельно либо применяют формы или требования, утвержденные в соответствии с законодательством Республики Казахстан, которые должны содержать обязательные реквизиты, в частности наименование должностей, фамилии, инициалы и подписи лиц, ответственных за совершение операции (подтверждение события) и правильность ее (его) оформления.
Таким образом, в соответствии с нормами Налогового кодекса налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.
В рассматриваемом случае, по результатам налоговой проверки начисления КПН и НДС сложились, в том числе, в связи с исключением из вычетов и из зачета НДС расходов по поставщикам - Компаниям «AS» и «NS» государственная перерегистрация которых решениями СМЭС г.Алматы признана недействительной.
Относительно Компании «AS».
Из решения СМЭС г.Алматы от 20.11.2016г. следует, что прокурор района г.Алматы обратился с иском в суд об отмене государственной перерегистрации и ликвидации Компании «AS», мотивируя требования тем, что единственный учредитель и руководитель гражданин «А.К.А.» (приказ от 14.11.2011г. Управления юстиции), допрошенный в рамках досудебного расследования пояснил, что на его имя обманным путем зарегистрировано данное предприятие. При этом, отношения к финансово-хозяйственной деятельности гражданин «А» не имел, договора, документы бухгалтерского учета им не подписывались.
Согласно приказа от 16.07.2012г. Управлением юстиции г.Алматы произведена государственная перерегистрация Компании «AS», где новым учредителем является гражданин «Ш», который также как и гражданин «А» в рамках досудебного расследования дает аналогичные пояснения о непричастности к финансово-хозяйственной деятельности предприятия.
Кроме того, факт непричастности к финансово-хозяйственной деятельности предприятия данных учредителей подтверждается заключениями судебно-почерковедческой экспертизы, где отмечено, что в договорах и документах бухгалтерского учета подписи выполнены от имени руководителей «А» и «Ш» не им самими, а другими лицами.
В соответствии с пунктом 5 Нормативного постановления от 27.02.2013г. №1 «О судебной практике применения налогового законодательства», факт регистрации (перерегистрации) юридического лица на лицо, которое имеет отношения к его созданию, является основанием для отмены данной регистрации (перерегистрации) по иску прокурора в порядке пункта 1 статьи 55 Гражданского процессуального кодекса Республики Казахстан.
Согласно подпункту 2) пункта 2 статьи 49 Гражданского кодекса Республики Казахстан по решению суда юридическое лицо может быть ликвидировано в случае признания недействительной регистрации юридического лица в связи с допущенными при его создании нарушениями законодательства, которые носят неустранимый характер.
В связи с чем, СМЭС по г.Алматы принято решение признать недействительной и отменить государственную перерегистрацию Компании «AS», произведенной на основании приказов Управления юстиции г.Алматы от 14.11.2011г. и от 16.07.2012г.
Относительно Компании «NS».
Судом установлено, что приказом Управления юстиции г.Алматы от 22.06.2012г. произведена государственная перерегистрация Компании «NS», руководителем и учредителем в одном лице являлся гражданин «Т». Из представленных суду документов следует, что СОГ СЭР КГД проводится досудебное расследование по уголовному делу по статье 215 часть 1 Уголовного кодекса Республики Казахстан по факту создания лжепредприятия Компании «NS».
В ходе следствия и в суде гражданин «Т» пояснил, что отношения к финансово-хозяйственной деятельности не имеет, договора, и документы по бухгалтерскому учету не подписывал, умысла на занятие предпринимательской деятельности не имеет. Из решения суда также следует, что первичная регистрация данного предприятия произведена в органах юстиции 12.06.2006г., где учредителем являлся гражданин «М», который согласно договора купли-продажи продал предприятие за 103,0 тыс.тенге гражданину «Т».
Исследованные в ходе судебного заседания доказательства подтверждают отсутствие волеизъявления гражданина «Т» на создание Компании «NS» и его намерение осуществлять и заниматься предпринимательской деятельностью.
Кроме того, пояснения гражданина «Т» подтверждаются заключением почерковедческой экспертизы от 20.01.2016г., где согласно заключению подписи от имени гражданина «Т» в договорах, актах выполненных работ, счетах-фактурах и других, изъятых у ответчика Компании «NS» выполнены не самим гражданином «Т», а другими лицами.
Согласно пункту 24 Нормативного постановления «О некоторых вопросах применения законодательства о лжепредпринимательстве» №1 от 12.01.2009г., в связи с тем, что лжепредприятие создано лицом без намерения осуществлять предпринимательскую деятельность, государственная регистрация этой коммерческой организации как юридического лица может быть отменена по решению суда.
При этом, пунктом 10 статьи 50 Гражданского кодекса Республики Казахстан установлено, что ликвидация юридического лица считается завершенной, а юридическое – прекратившим существование после внесения об этом записи в государственный регистр юридических лиц. Допущенные при перерегистрации Компании «NS» нарушения законодательства являются основанием для признания недействительной и отмены государственной перерегистрации Компании «NS».
В связи с чем, СМЭС по г.Алматы от 08.11.2016г. признало государственную перерегистрацию Компании «NS» недействительной и подлежащей отмене.
Кроме этого следует указать, что третье лицо Компания «С», являвшийся контрагентом Компании «NS» обратилось с апелляционной жалобой в судебную коллегию по гражданским делам Алматинского городского суда, которая постановлением от 25.01.2017г. постановила - решение СМЭС г.Алматы от 08.11.2016г. оставить без изменения. Постановление вступило в законную силу со дня его оглашения.
Учитывая изложенное, следует, что документы, выписанные и оформленные данными предприятиями, не могут являться подтверждающими документами для обеспечения адекватного подкрепления бухгалтерских записей и, следовательно, основанием как для отнесения в зачет по НДС, так и для отнесения на вычеты в соответствии с положениями налогового и бухгалтерского законодательства Республики Казахстан.
Относительно введения в действие с 1 января 2014 года нормы пункта 4-1 статьи 115 Налогового кодекса. Так, пунктом 4 статьи 115 Налогового кодекса (с изменениями и дополнениями по состоянию на 01.01.2011г.) определено, что вычету не подлежат расходы по сделке (сделкам), признанной (признанным) судом совершенной (совершенным) субъектом частного предпринимательства без намерения осуществлять предпринимательскую деятельность, при этом, данная норма была введена в действие до 2012 года.
Кроме того, в акте налоговой проверки в описательной части акта в отношении КПН, данная норма проверяющим не применялась. Соответственно утверждение Компани «А» о применении в акте проверки пункта 4-1 статьи 115 Налогового кодекса, не корректно.
Следует отметить, что согласно статье 151 Гражданского кодекса Республики Казахстан сделки совершаются устно или в письменной форме, сделка, для которой законодательством или соглашением сторон не установлена письменная (простая либо нотариальная) или иная определенная форма, может быть совершена устно, в частности все сделки, исполняемые при самом их совершении. Такая сделка считается совершенной и в том случае, когда из поведения лица явствует его воля совершить сделку.
Таким образом, судом установлено, что руководители контрагентов Компании «А» не подписывали бухгалтерских документов, и представленные в рамках судебного разбирательства протоколы допросов о непричастности к созданию вышеназванных предприятий указывают на отсутствие их согласия совершать сделки.
Как было отмечено ранее, пунктом 6 статьи 571 Налогового кодекса предусмотрено, что плательщик НДС по решению налогового органа признается снятым с регистрационного учета в качестве плательщика НДС с даты постановки на регистрационный учет по НДС в случаях признания недействительной регистрации индивидуального предпринимателя или юридического лица на основании вступившего в законную силу решения суда.
Таким образом, учитывая, что по Компаниям «AS» и «NS» вынесены судебные решения об отмене государственной перерегистрации, вступившие в законную силу, а также то обстоятельство, что данные предприятия не являются плательщиками НДС, утверждение Компании «А» о неправомерном начислении налогов, не состоятельно.
Кроме этого, документы данных контрагентов были подписаны лицами без наличия соответствующих полномочий на осуществление данных действий, соответственно, согласно статьям 100, 256 и 263 Налогового кодекса такие документы не могут быть признаны достоверными и являться основанием для отнесения на вычеты и в зачет по НДС.
Таким образом, учитывая, что Компанией «А» допущены нарушения пункта 1 и 3 статьи 100, пункта 1 статьи 256, пункта 8 статьи 263 Налогового кодекса, а также, учитывая требования подпункта 5) пункта 4 статьи 571 Налогового кодекса, результаты налоговой проверки в части начисления КПН и НДС являются обоснованными, а жалоба в указанной части не подлежит удовлетворению.
По итогам заседания Апелляционной комиссии принято решение признать действия налогового органа правомерными.