Вид спора: налоговые споры
Категория налогоплательщика: юридическое лицо
Вид налога: КПН
Министерством финансов Республики Казахстан (далее-уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «S» на уведомление о результатах проверки территориального департамента государственных доходов (далее – налоговый орган) о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц, за исключением поступлений от субъектов крупного предпринимательства и организаций нефтяного сектора (КПН).
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена проведена тематическая налоговая проверка по вопросу исполнения налогового обязательства по отдельным видам налогов и (или) других обязательных платежей в бюджет за период с 12.04.2018г. по 30.09.2020г., по результатам которой вынесено уведомление о начислении КБК: 101111 Корпоративный подоходный налог с юридических лиц, за исключением поступлений от субъектов крупного предпринимательства и организаций нефтяного сектора в сумме налога 221 079,6 тыс.тенге и пени 28 460,8 тыс.тенге, 105101 Hалог на добавленную стоимость на произведенные товары, выполненные работы и оказанные услуги на территории Республики Казахстан в сумме налога 220 048,2 тыс.тенге и пени 15 788,8 тыс.тенге, уменьшении убытка в сумме 91 704,1 тыс.тенге.
Компания «S», не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа.
Основанием для начисления обжалуемой суммы налога и соответствующей суммы пени явилось нарушение 267-271 Налогового кодекса приобретение фиксированных активов и строительных материалов оприходованы как товарно-материальные запасы (ТМЗ) (счет №1300) и далее списаны со счета №7010 «Себестоимость реализованной продукции и оказанных услуг».
С данным выводом налогового органа Компания «S» не согласна из-за того, что поступившие ТМЗ, имеющие небольшую стоимость не предполагались использоваться более одного года, следовательно, не будут относиться к основным средствам, а будут относиться к запасам, даже несмотря на их срок службы более года.
Проверив доводы Компании «S», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.
Компания «S» является постоянным учреждением нерезидента -Компании «В» (КНР) и осуществляет свою деятельность в рамках Договора о сотрудничестве в производственных работах в щебеночных карьерах по реконструкции участка автодороги республиканского значения (далее - Договор), где заказчиком является Компания «CC», а исполнителем является Компания «B» (головная компания).
Согласно договора, исполнитель в лице Компания «S»а осуществляет выпуск щебеночной продукции на карьере, собственником которого является заказчик. При этом работы ведутся на оборудованиях и спецтехнике предоставленные заказчиком, а также на собственном оборудовании Компания «S»а.
Положением пункта 1 статьи 266 Налогового кодекса установлено, что если иное не предусмотрено настоящей статьей, к фиксированным активам относятся: в том числе:
- основные средства, инвестиции в недвижимость, нематериальные и биологические активы, учтенные при поступлении в бухгалтерском учете налогоплательщика в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и (или) требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности и предназначенные для использования в деятельности, направленной на получение дохода в отчетном и (или) будущих периодах, за исключением активов, указанных в подпункте 2) настоящего пункта;
- активы сроком службы более одного года, которые предназначены для использования в течение более одного года в деятельности, направленной на получение дохода, полученные доверительным управляющим в доверительное управление;
- последующие расходы, понесенные в отношении имущества, полученного по договору имущественного найма (аренды), кроме договора лизинга, и признанные в бухгалтерском учете в качестве долгосрочного актива;
- у арендодателя - имущество, переданное по договору имущественного найма (аренды), не учитываемое в бухгалтерском учете после передачи по такому договору в качестве основных средств, инвестиций в недвижимость, нематериальных или биологических активов, кроме имущества, переданного по договору лизинга.
В рассматриваемом случае, по договору заказчик обеспечивает оборудованием исполнителя. В связи с чем актами приема-передачи передано исполнителю оборудование, перечень которых приведен в акте проверки, такие как экскаваторы, погрузчики самосвалы, дробилки, ленточные конвейеры. Данное оборудование и техника не учтены в бухгалтерском учете и не состоят на балансе Компания «S»а.
Согласно пунктов 2-5 статьи 267 Налогового кодекса по каждой подгруппе (группы I), группе на начало и конец налогового периода определяются итоговые суммы, называемые стоимостным балансом подгруппы (группы I), группы.
Стоимостный баланс I группы состоит из стоимостных балансов подгрупп по каждому объекту основных средств и стоимостного баланса подгруппы, сформированного в соответствии с подпунктом 2) пункта 2 статьи 272 настоящего Кодекса.
Остаточной стоимостью фиксированных активов I группы является стоимостный баланс подгрупп на начало налогового периода, учитывающий корректировки, произведенные в налоговом периоде согласно статье 272 настоящего Кодекса.
Фиксированные активы учитываются:
1) по I группе - в разрезе объектов фиксированных активов, каждый из которых образует отдельную подгруппу стоимостного баланса группы;
2) по II, III и IV группам - в разрезе стоимостных балансов групп.
Поступившие фиксированные активы увеличивают соответствующие балансы подгрупп (по I группе), групп (по остальным группам) на стоимость, определяемую в соответствии со статьей 268 настоящего Кодекса, в порядке, определенном настоящей статьей.
Выбывшие фиксированные активы уменьшают соответствующие балансы подгрупп (по I группе), групп (по остальным группам) на стоимость, определяемую в соответствии со статьей 270 настоящего Кодекса, в порядке, определенном настоящей статьей.
Согласно пунктов 1-3 статьи 271 Налогового кодекса стоимость фиксированных активов относится на вычеты посредством исчисления амортизационных отчислений в порядке и на условиях, установленных настоящим Кодексом.
Амортизационные отчисления по каждой подгруппе, группе определяются путем применения указанных в налоговом регистре по определению стоимостных балансов групп (подгрупп) фиксированных активов и последующим расходам по фиксированным активам норм амортизации, которые не должны превышать предельные нормы, установленные настоящим пунктом, к стоимостному балансу подгруппы, группы на конец налогового периода.
Амортизационные отчисления по стоимостным балансам групп (подгрупп), указанным в пункте 10 статьи 267 настоящего Кодекса, определяются путем применения предельных норм амортизации, установленных настоящей статьей, к таким стоимостным балансам групп (подгрупп) на конец налогового периода.
Однако, как видно из карточки счета №3300 «Краткосрочная кредиторская задолженность» Компанией «S» в период 2018-2019гг. были приобретены фиксированные активы (металоконструкции, насосы, оборудование и другое), которые в бухгалтерском учете были учтены по счету №1300 «Запасы». Впоследствии фиксированные активы списаны по счету 7010 «Себестоимость реализованной продукции и оказанных услуг» и отнесены на вычеты как расходы по реализованным товарам, тогда как согласно статьи 267 Налогового кодекса стоимость фиксированных активов осуществляется по группам, и подлежит вычету в соответствии со статьей 265, 271 Налогового кодекса в виде амортизационных отчислений.
В акте налоговой проверки стоимость фиксированных активов, включенных в стоимость товарно-материальных запасов определена за 2018-2019гг. в сумме 536 091,5 тыс.тенге, соответственно, начисленная сумма амортизационных отчислений по вышеуказанным фиксированным активам составляет 123 424,3 тыс.тенге.
Таким образом, поскольку стоимость фиксированных активов подлежит исключению из расходов по реализованным товарам (работам, услугам) в сумме 536 091,5 тыс.тенге, в том числе, в 2018г. - 106 802,9 тыс.тенге, в 2019г. - 429 288,6 тыс.тенге, вместе с этим, подлежат увеличению вычеты по фиксированным активам на сумму амортизационных отчислений в размере 123 424,3 тыс.тенге, в том числе, в 2018г. – на сумму 21 607,5 тыс.тенге, в 2019г. на сумму 101 816,8 тыс.тенге.
В этой связи учитывая нормы статей 265-271 Налогового кодекса, исключение из вычетов расходов по реализованным товарам (работам, услугам) в сумме 536 091,5 тыс.тенге за период 2018-2019гг. и увеличение вычетов амортизационных отчислений на сумму 123 424,3 тыс.тенге по результатам налоговой проверки признано обоснованным.
Основанием для начисления обжалуемой суммы налога и соответствующей суммы пени явилось нарушение 242, 400 Налогового кодекса в части необоснованного отнесения расходов по приобретению товаров, не связанных с деятельностью направленной на получение дохода и не используемых в целях облагаемого оборота на вычеты и НДС в зачет.
С данным выводом налогового органа Компания «S» не согласна из-за того, что приобретённые ТМЗ были использованы в предпринимательской деятельности, направленной на получение дохода и связаны с облагаемым оборотом, что подтверждается первичными документами.
Проверив доводы Компания «S», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.
В соответствии с положениями пунктов 1 и 3 статьи 242 Налогового кодекса РК расходы налогоплательщика в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, подлежат вычету при определении налогооблагаемого дохода с учетом положений, установленных настоящей статьей и статьями 243 - 263 Налогового кодекса, за исключением расходов, не подлежащих вычету в соответствии с Налоговым кодексом.
При этом, вычеты производятся налогоплательщиком по фактически произведенным расходам при наличии документов, подтверждающих такие расходы, связанные с его деятельностью, направленной на получение дохода.
Согласно подпункта 1) статьи 264 Налогового кодекса вычету не подлежат затраты, не связанные с деятельностью, направленной на получение дохода.
Пунктом 1 статьи 400 Налогового кодекса предусмотрено, что суммой налога на добавленную стоимость, относимого в зачет получателем товаров, работ, услуг, являющимся плательщиком налога на добавленную стоимость в соответствии с подпунктом 1) пункта 1 статьи 367 настоящего Кодекса, признается сумма налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате за полученные товары, работы, услуги, если они используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота в случае приобретения товаров, работ, услуг, за исключением случаев, предусмотренных подпунктам 2) и 3) настоящего пункта.
Подпунктом 1) пункта 2 статьи 404 Налогового кодекса уменьшение суммы налога на добавленную стоимость, относимого в зачет, производится по товарам, работам, услугам, по которым налог на добавленную стоимость ранее был отнесен в зачет по товарам, работам, услугам, использованным не в целях облагаемого оборота, за исключением использованных в целях необлагаемого оборота, в связи с наличием которого налогоплательщиком применен пропорциональный метод в соответствии со статьями 407 и 408 настоящего Кодекса.
Согласно пункту 1 статьи 6 Закона РК от 28.02.2007г. №234 «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» (далее – Закон о бухгалтерском учете) бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации об операциях и событиях индивидуальных предпринимателей и организаций, регламентированную законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, а также учетной политикой.
Операции и события отражаются в системе бухгалтерского учета, при этом должны обеспечивать, в частности адекватное подкрепление бухгалтерских записей оригиналами первичных документов и отражение в бухгалтерских записях всех операций и событий.
Таким образом, отнесение расходов по товарам (работам, услугам) на вычеты и в зачет по НДС производится при наличии первичных документов, подтверждающих данные расходы, которые фиксируют факт совершения операции либо события.
В соответствии со статьями 6 и 4 Закона о бухгалтерском учете операции и события в системе бухгалтерского учета должны подкрепляться оригиналами первичных документов. Первичные документы должны быть составлены в момент совершения операции или события либо непосредственно после их окончания.
Кроме того, в соответствии с подпунктом 6) статьи 7 Закона о бухгалтерском учете первичные документы, как на бумажных, так и на электронных носителях должны содержать обязательные реквизиты, где среди прочего предусмотрено указание наименования должностей, фамилии, инициала и подписи лиц, ответственных за совершение операции (подтверждение события), и правильность ее (его) оформления.
Таким образом, отнесение на вычеты расходов по товарам, работам, услугам производится при наличии подтверждающих первичных документов, фиксирующих факт совершения операции либо события, при условии, что данные расходы были направлены на получение дохода, а также НДС в зачет по таким расходам при условии, если они используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота.
В соответствии со статьей 7 Закона РК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» бухгалтерская документация включает в себя первичные документы, регистры бухгалтерского учета, финансовую отчетность и учетную политику.
Бухгалтерские записи производятся на основании первичных документов.
Формы или требования к первичным документам, применяемым для оформления операций или событий, утверждаются уполномоченным органом и (или) Национальным Банком Республики Казахстан в соответствии с законодательством Республики Казахстан.
В рассматриваемом случае, из карточки счета №3300 «Краткосрочная кредиторская задолженность» следует, что Компанией «S» в 2019-2020гг. были приобретены товарно-материальные запасы (запасные части на автомашины и оборудование, инструменты в наборах, электро-инструменты, болты гайки, винты, перчатки, батарейки разные, вентиляторы электрические и др.), которые в бухгалтерском учете были учтены по счету №1300 «Запасы». Данные приобретенные товарно-материальные запасы на общую сумму 1 710 335,8 тыс.тенге, НДС на сумму 205 240,3 тыс.тенге списывались на счет №7010 «Себестоимость реализованной продукции и оказанных услуг» на основании актов списания и заявок о закупе запасных частей и материалов для оборудования.
Приказом Министра финансов РК от 02.12.2012г. №562 «Об утверждении форм первичных учетных документов» утверждены формы первичных документов:
- Приложение 14 Акт о выявленных дефектах актива, где подробно указываются мероприятия или работы необходимые для устранения выявленных дефектов;
- Приложение 15 Акт приемки передачи отремонтированных, реконструированных (модернизированных) активов, который оформляется по окончании ремонта, реконструкции (модернизации) актив передан для использования.
В рассматриваемом случае, из-за отсутствия вышеуказанных первичных документов в ходе проверки были исключены из вычетов расходы из зачета НДС за 2-4 кварталы 2019 года и 1-3 кварталы 2020 года.
Вместе с тем, Компании «S» выставлено требование №МКД-07-03-17-361 от 30.03.2021г. о предоставлении документов, необходимых для проведения проверки а именно дефектных актов, актов (протоколов) осмотра, актов установок, актов выполненных работ по ремонту основных средств, которые составляются при осмотре основного средства и при установки запасных частей и ремонте.
Компанией «S» предоставлен ответ №19/0401-2021г от 19.04.2021г., где указано, что дефектные акты не предоставляются так как списание ТМЗ производилось на основании заявок, акты установок нет.
Таким образом, учитывая, нормы статей 264, 404 Налогового кодекса исключение из вычетов расходов по товарам без наличия подтверждающих первичных документов, фиксирующих факт совершения операции, исклчюение из вычетов расходлв за 2019 год и НДС из зачета за 2-4 кварталы 2019 года и 1-3 кварталы 2020 года по результатам налоговой проверки в указанной части признано обоснованным.
Основанием для начисления обжалуемой суммы налога и соответствующей суммы пени явилось нарушение статьи 264 Налогового кодекса необоснованно отнесены на вычеты расходы и НДС в зачет по взаиморасчетам с Компаниями «С» и «Т».
С данным выводом налогового органа Компания «S» не согласна из-за того, что взаиморасчеты с Компаниями «С» и «Т» были фактически произведены, что подтверждается первичными документами (договора, акты выполненных работ, счета-фактуры) и на момент совершения сделки указанные компании не были признаны судом недействительными.
Проверив доводы Компании «S», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.
Согласно пункту 1 статьи 400 Налогового кодекса суммой налога на добавленную стоимость, относимого в зачет получателем товаров, работ, услуг, являющимся плательщиком налога на добавленную стоимость в соответствии с подпунктом 1) пункта 1 статьи 367 настоящего Кодекса, признается сумма налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате за полученные товары, работы, услуги, если они используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота в случае приобретения товаров, работ, услуг, за исключением случаев, предусмотренных подпунктам 2) и 3) настоящего пункта.
Пунктом 12 статьи 412 Налогового кодекса определено, что если иное не предусмотрено настоящим пунктом, счет-фактура, выписанный на бумажном носителе, заверяется: для юридических лиц - подписями руководителя и главного бухгалтера, а также печатью, содержащей название и указание на организационно-правовую форму, если данное лицо в соответствии с законодательством Республики Казахстан должно иметь печать.
Счет–фактура может заверяться подписью работника, уполномоченного на то приказом налогоплательщика. При этом, копия приказа должна быть доступна для визуального ознакомления получателей товаров, работ, услуг.
Необходимо отметить, что в соответствии с пунктом 3 статьи 190 Налогового кодекса налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.
Пунктом 2 статьи 190 Налогового кодекса определено, что учетная документация включает в себя: бухгалтерскую документацию, налоговые формы, налоговую учетную политику, иные документы, являющиеся основанием для определения объектов налогообложения и (или) объектов, связанных с налогообложением, а также для исчисления налогового обязательства.
Согласно пункту 1 статьи 6 Закона РК от 28.02.2007г. №234 «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» (далее – Закон о бухгалтерском учете) бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации об операциях и событиях индивидуальных предпринимателей и организаций, регламентированную законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, а также учетной политикой.
Операции и события отражаются в системе бухгалтерского учета, при этом должны обеспечивать, в частности адекватное подкрепление бухгалтерских записей оригиналами первичных документов и отражение в бухгалтерских записях всех операций и событий.
Таким образом, отнесение расходов по товарам (работам, услугам) на вычеты и в зачет по НДС производится при наличии первичных документов, подтверждающих данные расходы, которые фиксируют факт совершения операции либо события.
В соответствии с пунктом 1 статьи 7 Закона о бухгалтерском учете бухгалтерская документация включает в себя первичные документы, регистры бухгалтерского учета, финансовую отчетность и учетную политику. Бухгалтерские записи производятся на основании первичных документов.
В соответствии со статьями 6 и 4 Закона о бухгалтерском учете операции и события в системе бухгалтерского учета должны подкрепляться оригиналами первичных документов. Первичные документы должны быть составлены в момент совершения операции или события либо непосредственно после их окончания.
Кроме того, в соответствии с подпунктом 6) статьи 7 Закона о бухгалтерском учете первичные документы, как на бумажных, так и на электронных носителях должны содержать обязательные реквизиты, где среди прочего предусмотрено указание наименования должностей, фамилии, инициала и подписи лиц, ответственных за совершение операции (подтверждение события), и правильность ее (его) оформления.
Таким образом, отнесение на вычеты расходов по товарам, работам, услугам производится при наличии подтверждающих первичных документов, фиксирующих факт совершения операции либо события, при условии, что данные расходы были направлены на получение дохода, а также НДС в зачет по таким расходам при условии, если они используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота.
Согласно пункту 18 Нормативного постановления Верховного суда Республики Казахстан от 29.06.2017г. №4 «О судебной практике применения налогового законодательства» установлено, что подпунктами 5), 5-1) пункта 4 и подпунктами 3), 3-1) пункта 6 статьи 571 Налогового кодекса при признании недействительной регистрации индивидуального предпринимателя или юридического лица, а также признании недействительной перерегистрации юридического лица на основании вступившего в законную силу решения суда, снятие указанных лиц с регистрационного учета по НДС производится с даты постановки на такой учет, либо с даты перерегистрации.
Данные положения относятся к налоговому администрированию, которое осуществляется в соответствии с нормами закона, введенными в действие к моменту вынесения решения или совершения действия (бездействия) органом государственных доходов.
Из пункта 1 статьи 256 Налогового кодекса следует, что для возникновения у получателя товаров, работ, услуг права на зачет сумм НДС необходимо, чтобы поставщик являлся плательщиком НДС.
Таким образом, суммы НДС по сделкам с указанным выше лицом подлежат исключению из зачета, если имеется решение органа государственных доходов о снятии его с регистрационного учета по НДС с даты постановки на такой учет либо с даты перерегистрации.
По таким взаиморасчетам КПН может начисляться по результатам документальных налоговых проверок. При этом акт налоговой проверки составляется с указанием подробного описания налогового нарушения со ссылкой на соответствующую норму налогового законодательства. В качестве оснований для начисления сумм, помимо вступившего в законную силу решения суда о признании недействительной регистрации либо перерегистрации контрагента налогоплательщика, указываются обстоятельства, свидетельствующие о недействительности финансово-хозяйственных операций между этими лицами.
В рассматриваемом случае, Компанией «S» произведены взаиморасчеты с налогоплательщиками, чья регистрация признана недействительной в период 2018-2019гг.
Решением СМЭС приказ о перерегистрации от 13.11.2018г. №221 Компании «С» признан недействительным и отменен, предприятие снято с учета по НДС с 13.11.2018г. в связи с признанием перерегистрации недействительной.
Аналогично решением СМЭС приказ о перерегистрации Компании «Т» от 29.08.2017г. №1264 признан недействительным и отменен, предприятие снято с учета по НДС с 13.02.2019г. в связи с признанием перерегистрации недействительной.
В соответствии с частью 2 статьи 21 Гражданско-процессуального кодекса Республики Казахстан, вступившие в законную силу судебные решения, определения, постановления и приказы, а также законные распоряжения, требования, поручения, вызовы и другие обращения судов и судей обязательны для всех без исключения государственных органов, органов местного самоуправления, общественных объединений, других юридических лиц, должностных лиц и граждан и подлежат неукоснительному исполнению на всей территории Республики Казахстан.
Таким образом, судебное решение о признании перерегистраций Компаний «С» и «Т» недействительными, вступившее в законную силу, является обязательными и подлежит исполнению, в числе прочих, государственными органами, юридическими лицами и гражданами Республики Казахстан.
Учитывая вышеизложенное, исключение расходов по приобретенным Компанией «S» товарам, работам, услугам из вычетов от Компаний «С» и «Т» и из зачета НДС и, соответственно, начисление КПН и НДС по результатам налоговой проверки признано обоснованным.
Компания «S» указывает, что согласно бухгалтерскому учету в 2019 году курсовая разница составила 13 761,4 тыс.тенге. Следовательно, Компания «S» считает, что, сумма курсовой разницы по акту проверки определена не верно.
Основанием для начисления обжалуемой суммы налога и соответствующей суммы пени явилось нарушение 262 Налогового кодекса исключены из вычетов сумма превышения отрицательной курсовой разницы над суммой положительной курсовой разницы за 2019г.
С данным выводом налогового органа Компания «S» не согласна из-за того, что сумма курсовой разницы по акту проверки определена не верно, и не соответствует данным бухгалтерского учета в 2019 году.
Проверив доводы Компании «S», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.
Согласно статьи 192 Налогового кодекса учет курсовой разницы, в том числе определение суммы курсовой разницы, в целях налогообложения осуществляется в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и (или) требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.
В соответствии со статьей 262 Налогового кодекса в случае, если сумма отрицательной курсовой разницы превышает сумму положительной курсовой разницы, величина превышения подлежит вычету.
Согласно данным бухгалтерского учета - оборотно-сальдовой ведомости при сверке по счету №6250 «Доходы от курсовой разницы» и счету №7430 «Расходы по курсовой разнице» сумма превышения отрицательной курсовой разницы над суммой положительной составила 4 622,9 тыс.тенге. Однако, Компанией «S» отнесено на вычеты превышение в сумме 13 761,4 тыс.тенге, расхождение составило 9 138,5 тыс.тенге (13761,4- 4622,9).
Таким образом, поскольку в рассматриваемом случае имеет место превышение суммы отрицательной курсовой разницы над суммой положительной в размере 4 622,9 тыс.тенге, уменьшение вычетов на сумму 9 138,5 тыс.тенге по результатам налоговой проверки признано обоснованным.
По результатам заседания Апелляционной комиссии принято решение оставить обжалуемое уведомление о результатах проверки без изменения, а жалобу без удовлетворения