Вид спора: налоговые споры
Категория налогоплательщика: юридическое лицо
Вид налога: КПН
Министерством финансов Республики Казахстан (далее – уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «I» на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов (далее – налоговый орган) о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц – резидентов, за исключением поступлений от организаций нефтяного сектора (КПН), налогу на добавленную стоимость на произведенные товары, выполненные работы и оказанные услуги на территории Республики Казахстан (НДС).
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена тематическая налоговая проверка Компании «I» по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет с 01.01.2017г. по 31.09.2019г., по результатам которой вынесено уведомление по КПН в сумме 1 331 618,8 тыс.тенге, пени в сумме 337 168,6 тыс.тенге, уменьшения убытка в сумме 12 289 047,0 тыс.тенге.
Компания «I», не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа в части увеличения совокупного годового дохода (далее - СГД) на сумму доходов по сомнительным обязательствам и списания обязательств, в связи с истечением срока исковой давности .
1.Относительно увеличения дохода по сомнительным обязательствам.
Основанием для начисления обжалуемой суммы налога и соответствующей суммы пени явилось, то что согласно пункта 1, 2 статьи 89 Налогового кодекса от 10.12.2008г. и подпункта 1) пункта 2 статьи 230 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс от 25.12.2017г.) не отнесен в совокупный годовой доход (далее - СГД) доход от списания обязательств в связи с истечением срока исковой давности.
В жалобе указано, что налоговой проверкой неправомерно увеличен доход за 2017-2018гг. по сомнительным обязательствам по банковскому вознаграждению по банковским займам за 2017г. на сумму 1 290 317,2 тыс.тенге, за 2018г. на сумму 1 634 805,9 тыс.тенге, за 2019г. на сумму 1 607 903,4 тыс.тенге, за 2017г. на сумму 640 565,2 тыс.тенге.
Из жалобы следует, что поскольку доход согласно пункту 3 статьи 230 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс от 10.12.2008г.) по сомнительному обязательству признается в налоговом периоде, в котором истек трехлетний период, исчисляемый по сомнительным обязательствам, возникшим по договорам кредита со дня следующего за днем наступления срока уплаты вознаграждения в соответствии с условиями договора кредита, Компания не согласна с выводами налоговой проверки.
Согласно пункту 3 статьи 246 Налогового кодекса от 10.12.2008г., положения которого не распространяются на вознаграждения по кредитам (займам), не относимые на вычеты, при этом как отмечено в жалобе, Компания не относила на вычеты вознаграждения по займам, по которым не производилась оплата, соответственно данная статья по утверждению Компании не применима к ним.
Кроме того, в жалобе отмечено, что решением специализированного межрайонного экономического суда от 02.05.2018г. в отношении Компании применена процедура реабилитации, где банк заявил требование о включении задолженности должника перед банком в реестр кредиторов на сумму 395 864,1 тыс.долларов США, в том числе по основному долгу, просроченному вознаграждению, неустойке по начисленному вознаграждению, по возмещаемым затратам и расходам.
Из жалобы следует, что поскольку задолженность Компании перед банками была включена в реестр требований кредиторов, то соответственно начисленные другие доходы за 2018г. в сумме 1 980 107,7 тыс.тенге, в 2019г. в сумме 2 064 612,3 тыс.тенге должны быть исключены из совокупного годового дохода, так как это повлияло бы на суммы убытков, подлежащих переносу за данные налоговые периоды.
Проверив доводы Компании «I», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.
В соответствии с пунктом 1, 2 статьи 89 Налогового кодекса от 10.12.2008г. обязательства, возникшие по приобретенным товарам (работам, услугам), а также по начисленным доходам работников, определяемым в соответствии с пунктом 2 статьи 163 Налогового кодекса от 10.12.2008г., и не удовлетворенные в течение трехлетнего периода, определяемого в порядке, установленном пунктом 2 настоящей статьи, признаются сомнительными.
В доход по сомнительным обязательствам по полученным кредитам (займам, микрокредитам) не включается сумма полученного кредита (займа, микрокредита).
Указанные сомнительные обязательства подлежат включению в совокупный годовой доход налогоплательщика, за исключением налога на добавленную стоимость, который подлежит исключению из зачета в порядке, установленном разделом 8 Налогового кодекса от 10.12.2008г.
Согласно подпункту 1) пункта 2 статьи 89 Налогового кодекса от 10.12.2008г. доход по сомнительному обязательству признается в налоговом периоде, в котором истек трехлетний период, исчисляемый по сомнительным обязательствам, возникшим по договорам кредита (займа, микрокредита), - со дня, следующего за днем наступления срока уплаты вознаграждения в соответствии с условиями договора кредита (займа, микрокредита).
Аналогичные требования предусмотрены в подпункте 1) пункта 2, пункта 3 статьи 230 Налогового кодекса от 25.12.2017г.
В рассматриваемом случае, как следует из акта налоговой проверки, к налоговой проверке представлены:
- договор о предоставлении не возобновляемой кредитной линии №124 от 07.07.2011г. (с дополнительным соглашением) (далее-Договор от 07.07.2011г.);
- договоры банковского займа № 02-06-73-14 от 22.12.2010г., №K02-06-74-10 от 22.12.2010г. (с приложениями) к соглашению о предоставлении кредитной линии № 02-06-73 от 23.11.2006г. (далее-Договор № 02-06-73-14, № 02-06-74-10);
- оборотно - сальдовые ведомости (далее - ОСВ), анализ и карточки счетов 3050, 1030, 7310) и иные документы.
Так в соответствии с пунктом 1.1. Договора от 07.07.2011г., где дата выплаты вознаграждения означает 20-е число третьего месяца календарного квартала и дату последнего платежа по основному долгу, ставка вознаграждения означает ставку вознаграждения в размере 11,4% годовых.
При этом согласно пункту 3.1. банк обязуется предоставить Заемщику в виде не возобновляемой кредитной линии с лимитом выдачи в размере 50 000,0 тыс.долларов США, общий срок кредитной линии составляет 20 (двадцать) месяцев с даты подписания кредитного договора, а дата выплаты основного долга означает дату в соответствии с графиком (согласно пункту 2.1. дополнительного соглашения №1 от 07.03.2013г.), где последняя дата выплаты основного долга 20.08.2014г.
Вместе с тем, Компанией произведена оплата вознаграждения за 2014г. в сумме 1 461,5 тыс.долларов США, в том числе оплата задолженности по вознаграждениям на 01.01.2014г. произведена в сумме 158,3 тыс.доллара США, за период с 2015г. по 2017г. оплата вознаграждения Компанией не производилась. Соответственно, сумма вознаграждения по кредитному договору за 2014г. составила сумму 3 354,5 тыс.долларов США или 640 565,2 тыс.тенге.
По Договору №KD 02-06-73-14 и в соответствии с пунктом 1.1 статьи 1 банк предоставляет Заемщику (Компании) деньги в сумме 61 110,2 тыс.долларов США, за пользование Займом Заемщик платит банку фиксированную ставку вознаграждения в размере 12% (двенадцать процентов) годовых от суммы займа. Согласно пунктам 2.1., 2.2. заем предоставляется на период с 22.12.2010г. по 28.11.2014г.
При этом уплата вознаграждения и возврат суммы займа предусмотрены пунктами 2.5. и 2.6. начиная с 15.09.2011г. и в конце срока пользования займом 28.11.2014г.
По Договору № 02-06-74-10 НБК предоставляет Заемщику (Компании) деньги в сумме 62 286,9 тыс.долларов США на условиях определенных настоящим Договором, согласно пунктам 2.1., 2.2. заем предоставляется на период с 22.12.2010г. по 28.11.2014г.
Условия уплаты вознаграждения и возврат суммы займа предусмотрены пунктами 2.5. и 2.6. начиная с 15.09.2011г. и в конце срока пользования займом 28.11.2014г., то есть идентичны с Договором № 02-06-73-14.
Cогласно ОСВ, анализам, карточкам счета 3050, 1030, 7310 сумма вознаграждения по Договорам № 02-06-73-14 и № 02-06-74-10 и не уплаченная в 2014г. составила 7 076,1 тыс.долларов США или 1 290 317,2 тыс.тенге (перевод курса валюты на 31.12.2014г.).
Доход по сомнительному обязательству признается в налоговом периоде, в котором истек трехлетний период, исчисляемый по сомнительным обязательствам, возникшим по договорам кредита (займа, микрокредита), - со дня, следующего за днем наступления срока уплаты вознаграждения в соответствии с условиями договора кредита (займа, микрокредита).
Таким образом, сомнительное обязательство за 2014г. признается в налоговом периоде, в котором истек трехлетний период, возникший по договорам займа, то есть в 2017г.
Соответственно, сумма долга перед банком по вознаграждению за 2014г. составила 1930 882,4 тыс.тенге (1 290 317,2 + 640 565,2 тыс.тенге), данная сумма подлежит отнесению в СГД за 2017г за 2015г. сумма долга по вознаграждению составила 1 634 805,9 тыс.тенге, которая подлежит отнесению в СГД за 2018г., за 2016г. сумма долга по вознаграждению составила 1 607 903,4 тыс.тенге, которая подлежит отнесению в СГД за 2019г. как доход по сомнительному обязательству согласно требованиям статьи 89 Налогового кодекса от 10.12.2008г.
Таким образом, увеличение СГД за 2017-2019гг. на сумму дохода по сомнительным обязательствам и соответствующее начисление КПН в указанной части по результатам налоговой проверки являются обоснованными.
2.Относительно дохода от списания обязательств, в связи с истечением срока исковой давности
Основанием для начисления обжалуемой суммы налога и соответствующей суммы пени явилось нарушение подпункта 3) пункта 1 статьи 88 Налогового кодекса от 10.12.2008г. Компанией «I» не включены в СГД доходы от списания обязательств, в связи с истечением срока исковой давности.
В жалобе отмечено, что проверкой неправомерно увеличен доход за 2017г. от списания обязательств, в связи с истечением срока исковой давности на сумму 38 831 265,5 тыс.тенге (по компаниям А» и «L»). По мнению Компании «I», проверяющими специалистами неверно определен срок исковой давности по обязательствам перед компаниями «А» и «L», учитывая, что данными компаниями требования по исполнению обязательств не предъявлялись, то истечение срока исковой давности с 01.01.2014г. являются нарушениями норм Гражданского кодекса Республики Казахстан.
Проверив доводы Компании «I», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.
В соответствии с подпунктом 4) пункта 1 статьи 85 Налогового кодекса от 10.12.2008г. в совокупный годовой доход включаются все виды доходов налогоплательщика в том числе, доход от списания обязательств.
Согласно подпункту 3) пункта 1 статьи 88 Налогового кодекса от 10.12.2008г. к доходу от списания обязательств относится в том числе списание обязательств в связи с истечением срока исковой давности, установленного законодательными актами Республики Казахстан.
Аналогичные требования в подпункте 5) пункта 1 статьи 226, пункта 1 статьи 229 Налогового кодекса от 25.12.2017г.
Согласно статье 178 Гражданского кодекса Республики Казахстан общий срок исковой давности устанавливается в три года. Правила статей 177, 179-186 настоящего Кодекса распространяются также на специальные сроки исковой давности, если законодательными актами не установлено иное.
Необходимо отметить, что в соответствии с пунктом 2 статьи 56 Налогового кодекса налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.
Пунктом 6 статьи 56 Налогового кодекса определено, что учетная документация включает в себя: бухгалтерскую документацию, налоговые формы, налоговую учетную политику, иные документы, являющиеся основанием для определения объектов налогообложения и (или) объектов, связанных с налогообложением, а также для исчисления налогового обязательства.
Согласно пункту 1 статьи 6 Закона Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» (далее – Закон о бухгалтерском учете) бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации об операциях и событиях индивидуальных предпринимателей и организаций, регламентированную законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, а также учетной политикой.
В соответствии с пунктом 1 статьи 7 Закона о бухгалтерском учете бухгалтерская документация включает в себя первичные документы, регистры бухгалтерского учета, финансовую отчетность и учетную политику.
Таким образом, ведение первичной учетной документации осуществляется в соответствии с требованиями Закона о бухгалтерском учете, в том числе по фиксированию факта совершения операции либо события.
В рассматриваемом случае, как следует из акта налоговой проверки, согласно анализу кредиторской задолженности, на 01.01.2017г., акта сверки между Компанией «I» и Компанией «А» сумма кредиторской задолженности на 15.10.2014г. составила в размере 8 142 894,2 тыс.тенге,
Также, согласно вышеуказанным документам сумма кредиторской задолженности Компании «I» на 01.01.2014г. перед Компанией «L» составила в размере 92 343,1 тыс.долларов США или 30 688 371,4 тыс.тенге.
Необходимо отметить, что в соответствие с подпунктами 1) и 2) пункта 5 статьи 179 Налогового кодекса от 25.12.2017г. к жалобе прилагаются документы, подтверждающие обстоятельства, на которых налогоплательщик (налоговый агент) основывает свои требования, иные документы, имеющие отношение к делу.
Однако, в нарушение вышеуказанной нормы Налогового кодекса от 25.12.2017г. к жалобе не приложены документы (бухгалтерские документы, карточкит счетов, акты сверок взаимных расчетов и другие документы), подтверждающие поставку товаров по полученным авансам или возврат аванса.
Таким образом, увеличение СГД за 2017г. на сумму дохода от списания обязательств, в связи с истечением срока исковой давности кредиторской задолженности по взаиморасчетам с компаниями «А» и «L» и соответствующее начисление КПН в указанной части по результатам налоговой проверки является обоснованным.
По результатам заседания Апелляционной комиссии принято решение - оставить обжалуемое уведомление о результатах проверки без изменения, а жалобу без удовлетворения.