Вид спора: налоговые споры
Категория налогоплательщика: юридическое лицо
Вид налога: Возврат НДС
Министерством финансов Республики Казахстан (далее-уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «J» на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов (далее - налоговый орган) о начислении НДС на произведенные товары, выполненные работы и оказанные услуги на территории РК, о сумме превышения НДС, относимого в зачет, над суммой начисленного налога, не подтвержденной к возврату, не подлежащей уплате в бюджет.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена тематическая налоговая проверка по вопросу подтверждения достоверности сумм налога на добавленную стоимость (НДС), предъявленных к возврату за период с 01.04.2022г. по 30.09.2022г., по результатам которой вынесено уведомление о начислении НДС на произведенные товары, выполненные работы и оказанные услуги на территории РК в сумме 65,4 тыс.тенге, о сумме превышения НДС, относимого в зачет, над суммой начисленного налога, не подтвержденной к возврату, не подлежащей уплате в бюджет, в размере 178 716,5 тыс.тенге.
Компания «J» не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в части неподтверждения к возврату НДС в результате применения СУР и неподлежащей к возврату сумм НДС по экспорту товаров.
Основанием для возврата НДС в нарушение пункта 1 статьи 152 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс) от 25.12.2017г. сумма превышения НДС неподтвержденной к возврату по выявленным нарушениям по результатам анализа аналитического отчета «Пирамида по поставщикам» составил в размере 142 828,8 тыс.тенге.
С данным выводом налогового органа Компания «J» не согласна, в нарушение требовании пункта 46 Правил возврата превышения НДС и применения системы управления рисками в целях подтверждения достоверности суммы превышения налога на добавленную стоимость, утвержденным приказом Министра финансов Республики Казахстан от 19.03.2018г. №391 (далее - Правила №391) сформированы аналитический отчет «Пирамида по поставщикам» по поставщикам первого уровня Компания «M» и Компания «B».
При этом, по мнению Компании «J» налоговому органу следовало прекратить дальнейшее формирование по указанным поставщикам аналитический отчет «Пирамида по поставщикам», в этой связи, необоснованно отказано в возврате превышения НДС по выявленным нарушениям по поставщикам последующих уровней.
Проверив доводы Компании «J», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.
Особенности проведения тематических проверок по подтверждению достоверности сумм превышения НДС определены статьей 152 Налогового кодекса.
В соответствии с пунктом 11 статьи 152 Налогового кодекса аналитическим отчетом «Пирамида» являются результаты контроля, осуществляемого налоговыми органами на основе изучения и анализа представленной налогоплательщиком (налоговым агентом) налоговой отчетности по НДС и (или) сведений информационных систем.
Согласно пункта 1 статьи 152 Налогового кодекса установлено, что тематическая проверка по подтверждению достоверности суммы превышения НДС проводится с применением СУР в отношении налогоплательщика, представившего:
налоговое заявление в связи с применением им пунктов 1 и 2 статьи 432 Налогового кодекса;
требование о возврате суммы превышения НДС, указанной в декларации по НДС.
Подпунктом 3) пункта 5 статьи 136 Налогового кодекса определено, что области применения СУР является подтверждение достоверности суммы превышения НДС.
Согласно пункта 2 статьи 137, пункта 10 статьи 429 Налогового кодекса критерии риска и порядок применения СУР в целях пункта 5 статьи 136 Налогового кодекса определяются уполномоченным органом. Правила возврата превышения НДС утверждаются уполномоченным органом.
Следует указать, что Правила №391 разработаны в соответствии с пунктом 2 статьи 137 и пунктом 10 статьи 429 Налогового кодекса и подпунктом 1) статьи 10 Закона Республики Казахстан «О государственных услугах» и устанавливают порядок возврата сумм превышения НДС с применением СУР.
В соответствии с пунктами 37 и 38 Правил №391 СУР применяется услугодателем в целях подтверждения достоверности суммы превышения НДС при проведении тематических проверок в соответствии со статьей 152 Налогового кодекса и при определении суммы возврата превышения НДС в упрощенном порядке в соответствии со статьей 434 Налогового кодекса.
Согласно пункту 45 Правил №391 отчетом «Пирамида» являются результаты контроля, осуществляемого услугодателем на основе изучения и анализа представленной налогоплательщиком налоговой отчетности по НДС и (или) сведений ИС, а также сведений, полученных от уполномоченных государственных органов, местных исполнительных органов, уполномоченных лиц, а также других документов и (или) сведений о деятельности налогоплательщика.
При этом пунктом 46 Правил №391 установлено, что услугодатель прекращает дальнейшее формирование отчета «Пирамида» по поставщикам по риску неисполнения налоговых обязательств в случаях, если при формировании отчета «Пирамида» установлен поставщик, являющийся налогоплательщиком:
1) состоящим на горизонтальном мониторинге;
2) производящим товары собственного производства, в том числе налогоплательщиком-сельхозтоваропроизводителем (за исключением производителей шкур крупного и мелкогорогатого скота и лиц, перерабатывающих лом цветных и черных металлов), включенным в Перечень производителей товаров собственного производства.
Производителем товаров собственного производства в рамках настоящих Правил является поставщик, признанный производителем в течение всего проверяемого периода услугополучателя;
3) осуществляющим деятельность в рамках контракта на недропользование, заключенного в соответствии с законодательством Республики Казахстан о недрах и недропользовании, и имеющих средний коэффициент налоговой нагрузки не менее 20 (двадцати) процентов, рассчитанный за последние 5 (пять) лет, предшествующих налоговому периоду, в котором предъявлено требование;
4) осуществляющим поставку электрической и тепловой энергии, воды и (или) газа, за исключением электрической и тепловой энергии, воды и (или) газа, которые в дальнейшем экспортированы их покупателем;
5) осуществляющим поставку услуг связи;
6) у которых сумма НДС, отнесенная в зачет, не превышает
10-кратного размера месячного расчетного показателя, установленного законом о республиканском бюджете и действующего на 1 января соответствующего финансового года (далее – МРП), на дату формирования отчета «Пирамида». Положения настоящего пункта не применяются, если непосредственные поставщики являются взаимосвязанными сторонами и (или) лицами, находящимися под контролем по отношению к услугополучателю, в отношении которого проводится тематическая проверка.
Учитывая вышеизложенное, отчет «Пирамида» является результатом контроля, осуществляемого услугодателем на основе изучения и анализа представленной налогоплательщиком налоговой отчетности по НДС и (или) сведений информационных систем.
Далее, следует указать, что в соответствии пунктом 12 статьи 152 Налогового кодекса не производится возврат налога на добавленную стоимость в пределах сумм, по которым на дату завершения налоговой проверки:
1) не получены ответы на запросы на проведение встречных проверок для подтверждения достоверности взаиморасчетов с поставщиком;
2) по поставщикам проверяемого налогоплательщика выявлены нарушения по результатам анализа аналитического отчета «Пирамида»;
3) не подтверждена достоверность сумм налога на добавленную стоимость;
4) не подтверждена достоверность сумм налога на добавленную стоимость в связи с невозможностью проведения встречной проверки, в том числе по причине:
отсутствия поставщика по месту нахождения;
утраты учетной документации поставщика.
Следовательно, при выявлении по результатам отчета «Пирамида» у поставщиков товаров, работ, услуг нарушений налогового законодательства, подтверждение достоверности суммы превышения НДС, производится в пределах сумм, указанных в требовании и (или) в налоговом заявлении, уменьшенных на суммы превышения НДС, приходящиеся на поставщиков товаров, работ, услуг, у которых установлены нарушения налогового законодательства.
Как указано ранее, согласно пункта 46 Правил, если поставщик является производящим товары собственного производства, в том числе налогоплательщиком-сельхозтоваропроизводителем (за исключением производителей шкур крупного и мелкогорогатого скота и лиц, перерабатывающих лом цветных и черных металлов), включенным в Перечень производителей товаров собственного производства, услугодатель прекращает дальнейшее формирование отчета «Пирамида» по поставщикам.
Однако, положения настоящего пункта не применяются, если непосредственные поставщики являются взаимосвязанными сторонами и (или) лицами, находящимися под контролем по отношению к услугополучателю, в отношении которого проводится тематическая проверка.
Согласно пункту 2 статьи 1 Налогового кодекса в целях настоящего Кодекса взаимосвязанными сторонами признаются физические и (или) юридические лица, имеющие взаимоотношения, которые соответствуют одному либо нескольким из следующих условий:
1) одно лицо признается аффилированным лицом другого лица в соответствии с законами Республики Казахстан;
2) одно лицо является крупным участником другого лица;
3) лица связаны договором, в соответствии с которым одно из них вправе определять решения, принимаемые другим;
4) юридическое лицо находится под контролем крупного участника или должностного лица другого юридического лица;
5) крупный акционер, крупный участник или должностное лицо одного юридического лица являются крупным акционером, крупным участником либо должностным лицом другого юридического лица;
6) юридическое лицо совместно с другим юридическим лицом находится под контролем третьего лица;
7) лицо совместно со своими аффилированными лицами владеет, пользуется, распоряжается 10 и более процентами долей участия юридического лица либо юридических лиц, указанных в подпунктах 2) - 6) настоящего пункта;
8) физическое лицо является должностным лицом юридического лица, указанного в подпунктах 2) - 7) настоящего пункта, за исключением независимого директора акционерного общества;
9) физическое лицо является близким родственником либо свойственником (брат, сестра, родитель, сын или дочь супруга (супруги) крупного участника либо должностного лица юридического лица.
Под крупным участником в целях настоящего пункта понимается участник, доля которого в имуществе юридического лица, за исключением акционерных обществ, составляет 10 и более процентов.
Под контролем над юридическим лицом понимается возможность определять решения, принимаемые юридическим лицом.
В рассматриваемом случае, руководителем Компании «J» является С, который также числится работником в Компании «M», что подтверждается приложением №5 к декларации по индивидуальному подоходному налогу и социальному налогу за 2 квартал 2022г., согласно которого начислены доходы в сумме 817,3 тыс.тенге, за 3 квартал 2022г. в сумме 696,3 тыс.тенге, за 4 квартал 2022г. в сумме 705,9 тыс.тенге.
Также необходимо отметить, что поставщиком 2 уровня Компании «M» является Компании «B», учредителем которого в период являлся с 21.05.2012г. по 08.10.2020г. С.
Кроме того, по Компании «E» руководителем является М, который в то же время является учредителем Компании «M».
Необходимо отметить, что как следует из информации Департамента государственных доходов, согласно данным выгрузки с Кабинета налогоплательщика, за проверяемый период имеются факты направления Компанией «J», Компанией «M», Компанией «B» налоговых отчетностей с одинаковых IP - адресов (95.57.222.29, 5.76.124.218, 212.13.178.180, 178.88.126.123, 5.76.206.164, 212.13.162.217).
Следовательно, согласно пункту 2 статьи 1 Налогового кодекса Компанией «J», Компании «M», Компания «B» являются взаимосвязанными сторонами, соответственно, по результатам налоговой проверки обоснованно применены результаты отчета «Пирамида» в отношении поставщиков последующих уровней.
Таким образом, учитывая положения статьи 152 Налогового кодекса и Правил №391, неподтверждение к возврату превышения НДС в связи с наличием нарушений, выявленных по результатам аналитического отчета «Пирамида», по результатам налоговой проверки является обоснованным.
Компания «J» не согласно с неподтверждением возврата НДС, так как все отгрузки товаров подтверждаются первичными бухгалтерскими и таможенными документами, в частности:
- ЭСФ №50 от 19.09.2022г., декларация на товары №51712/260722/0003960, железнодорожные накладные (с отметками таможенных органов);
- ЭСФ №32 от 20.07.2022г. декларация на товары №51712/200722/0003799, железнодорожные накладные (с отметками таможенных органов);
- ЭСФ №33 от 19.07.2022г. декларация на товары №51712/260722/0003803, железнодорожные накладные (с отметками таможенных органов);
- ЭСФ №29 от 13.07.2022г. декларация на товары №51712/260722/0003648, железнодорожные накладные (с отметками таможенных органов);
- ЭСФ №30 от 19.07.2022г., №31 от 21.07.2022г. декларация на товары №51712/210722/0003847, железнодорожные накладные (с отметками таможенных органов).
Из акта налоговой проверки следует, что согласно пункту 5 статьи 152 Налогового кодекса, в связи с неподтверждением экспорта товаров по вышеуказанным ЭСФ, согласно сведениям таможенного органа не подтвержден НДС к возврату в сумме 57 041,6 тыс.тенге.
Проверив доводы Компании «J», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.
В соответствии с пунктом 5 статьи 152 Налогового кодекса, в случае экспорта товаров при определении суммы НДС, подлежащей возврату в соответствии с Налоговым кодексом, учитываются сведения таможенного органа, подтверждающие факт вывоза товаров с таможенной территории Евразийского экономического союза, в таможенной процедуре экспорта.
В случае экспорта товаров с территории Республики Казахстан на территорию государства-члена Евразийского экономического союза при определении суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей возврату в соответствии с настоящим Кодексом, учитываются сведения из документов, указанных в статье 447 настоящего Кодекса.
В рассматриваемом случае, в ходе налоговой проверки в целях подтверждения факта вывоза товаров с таможенной территории Евразийского экономического союза, направлен запрос от 20.12.2022г. в таможенный орган.
Согласно ответу от 09.01.2023г. по сведениям о подтверждении таможенными органами факта вывоза товаров с таможенной территории Республики Казахстан в режиме экспорта (далее – Сведения таможенного органа):
1) согласно данным декларации на товары №51712/130722/0003648 произведен экспорт нерафинированного подсолнечного масла в количестве 129 650 кг на сумму 96 356,7 тыс.тенге, при этом, в графе 44 «Дополнительные сведений» к данной декларации на товары указана счет-фактура от 13.07.2022г. №29.
Тогда как, в сведениях таможенного органа в графе 8 «Номер и дата счет-фактур» указан от 21.06.2022г. №1, в графе 15 «дата пересечения таможенной границы места убытия» указан 24.07.2022г. и в графе 18 вес товара, фактически вывезенный с таможенной территории, указан 129 650 кг.
Соответственно, таможенным органом в сведениях некорректно указаны данные счет-фактуры, то есть вместо от 13.07.2022г. №29 ошибочно указана счет-фактура от 21.06.2022г. №1, при этом подтвержден факт пересечения таможенной границы 24.07.2022г. товаров в количестве 129 650 кг.
2) согласно данным декларации на товары №51712/200722/0003799 произведен экспорт нерафинированного подсолнечного масла в количестве 194 250 кг на сумму 146 496,6 тыс.тенге, при этом в графе 44 «Дополнительные сведений» к данной декларации на товары указана счет-фактура от 20.07.2022г. №32.
Тогда как, в сведениях таможенного органа в графе 8 «Номер и дата счет-фактур» указан от 13.07.2022г. №29, в графе 15 «дата пересечения таможенной границы места убытия» указан 28.07.2022г. и в графе 18 вес товара, фактически вывезенный с таможенной территории, указан 194 250 кг.
Соответственно, таможенным органом в сведениях некорректно указаны данные счет-фактуры, то есть вместо №32 от 20.07.2022г. ошибочно указана счет-фактура от 13.07.2022г. №29, при этом подтвержден факт пересечения таможенной границы 28.07.2022г. товаров в количестве 194 250 кг.
3) согласно данным декларации на товары №51712/210722/0003847 произведен экспорт нерафинированного подсолнечного масла в количестве 205 350 кг на сумму 148 372,5 тыс.тенге, при этом в графе 44 «Дополнительные сведений» к данной декларации на товары указаны счета-фактура от 19.07.2022г. №30 и от 21.07.2022г. №31.
Тогда как, в сведении таможенного органа в графе 8 «Номер и дата счет-фактур» указан от 19.07.2022г. №33, в графе 15 «дата пересечения таможенной границы места убытия» указан 28.07.2022г. и в графе 18 вес товара, фактически вывезенный с таможенной территории, указан 205 350 кг.
Соответственно, таможенным органом в сведениях некорректно указаны данные счетов-фактур, то есть вместо от 19.07.2022г. №30 и от 21.07.2022г. №31, ошибочно указана счет-фактура от 19.07.2022г. №33, при этом подтвержден факт пересечения таможенной границы 28.07.2022г. товаров в количестве 205 350 кг.
4) согласно данным декларации на товары №51712/190922/0005832 произведен экспорт нерафинированного подсолнечного масла в количестве 130 600 кг на сумму 84 121,0 тыс.тенге, при этом, в графе 44 «Дополнительные сведений» к данной декларации на товары указан счета-фактура от 08.09.2022г. №50.
При этом, в сведении таможенного органа в графе 8 «Номер и дата счет-фактур» указан от 08.09.2022г. №50, в графе 15 «дата пересечения таможенной границы места убытия» указан 26.09.2022г. и в графе 18 вес товара, фактически вывезенный с таможенной территории, указан 130 600 кг.
Соответственно, таможенным органом подтвержден факт пересечения таможенной границы 26.09.2022г. товаров в количестве 130 600 кг.
Также следует отметить, что согласно сведений таможенного органа от 15.05.2023г., представленных в ходе рассмотрения жалобы, подтверждены данные счетов-фактур, отраженные в вышеуказанных декларациях на товары, а также факт пересечения товаров таможенной границы Евразийского экономического союза (ЕАЭС).
Кроме того, следует указать, что согласно пункту 64 Правил №391 при экспорте товаров с таможенной территории ЕАЭС, при определении суммы НДС, подлежащей возврату в соответствии с пунктом 5 статьи 152 Налогового кодекса, учитываются сведения таможенного органа государства-члена ЕАЭС, подтверждающие факт вывоза товаров с таможенной территории ЕАЭС, в таможенной процедуре экспорта.
При экспорте товаров на территорию другого государства ЕАЭС, учитываются заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов с отметкой налогового органа государства-члена ЕАЭС, на территорию которого импортированы товары, на бумажном носителе (оригинал или копия), и (или) в электронной форме.
При неподтверждении факта вывоза товара, расчет суммы превышения НДС, не подлежащей возврату в связи с не подтверждением экспорта товаров, производится по расчету, предусмотренного данным пунктом Правил №391.
При этом, расчет производится по каждому виду товара и по каждому контракту. Результаты суммируются и определяется сумма превышения НДС, не подлежащая возврату в связи с неподтверждением экспорта товаров.
Однако, в нарушение пункта 64 Правил №391 в акте налоговой проверки не произведен расчет по каждому виду товара и по каждому контракту суммы превышения НДС, не подлежащей возврату в связи с не подтверждением экспорта товаров.
Таким образом, учитывая представленные документы (декларация на товары, счет-фактура, накладная на отпуск запасов на сторону, дубликат накладной АО КТЖ-ГП), а также сведения таможенного органа от 09.01.2023г., подтвержден факт вывоза вышеуказанных товаров с таможенной границы ЕАЭС, соответственно по результатам налоговой проверки необоснованно отказано в возврате сумм превышения НДС в размере 57 041,6 тыс.тенге.
Вместе с тем, согласно акту налоговой проверки сумма превышения НДС, не подлежащая возврату, составила в размере 214 918,0 тыс.тенге, в том числе по следующим основаниям:
сумма НДС по экспорту товаров, по которым не поступила валютная выручка в размере 12 308,9 тыс.тенге;
сумма НДС, не подлежащая возврату в связи с применением СУР в размере 142 828,8 тыс.тенге;
сумма НДС, не подлежащая возврату по причине отсутствии Заявления о ввозе 2 673, 2 тыс.тенге;
сумма НДС, не подлежащая возврату по другим причинам 57 107,0 тыс.тенге (по экспорту товаров 57 041,6 тыс.тенге и завышение зачета 65,4 тыс.тенге).
По результатам рассмотрения жалобы сумма превышения НДС, не подлежащая возврату, составляет в размере 157 876,4 тыс.тенге (214 918,0 - 57 041,6), при этом согласно требованию в возврате превышения НДС, отраженного в декларации по НДС (ф.300.00) за 3 квартал 2022г., составила 178 716,5 тыс.тенге, соответственно, неподтверждение к возврату превышения НДС в сумме 20 840,1 тыс.тенге (178 716,5 - 157 876,4) по результатам налоговой проверки является необоснованным.
По результатам заседания Апелляционной комиссии принято решение – отменить обжалуемое уведомление о результатах проверки в части неподтверждения к возврату превышения НДС в сумме 20 840,1 тыс.тенге, а в остальной части оставить без изменения.